Планирование аудиторской проверки организации

Главная цель аудита состоит в определении достоверности и правдивости финансовой отчетности субъекта проверки, а также контроле за соблюдением клиентом законов и норм хозяйственного права и налогового законодательства.

Потребность в услугах аудитора возникла в связи с обособлением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием, а также государства как потребителя информации о результатах деятельности предприятий.

Наличие достоверной информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия принятия экономических решений.

Проведение аудиторской проверки даже в тех случаях, когда она не является обязательной, несомненно имеет важное значение.

Аудитор работает в интересах как реальных и потенциальных собственников, которые в силу тех или иных обстоятельств определены от функций управления и поэтому не всегда представляют действительную картину состояния дел на предприятии, так и кредиторов, инвесторов и других групп заинтересованных пользователей.

Задача аудитора-помочь им путем сбора доказательств о степени соответствия информации, представленной в бухгалтерском учете и отчетности, существующему положению дел; об имущественном комплексе и составляющих его элементах; об оценке экономического потенциала предприятия и раскрытии степени его фактического пользования; о прогнозе развития предприятия, следствием чего является выдача рекомендаций по дальнейшему экономическому росту и предотвращению возможных кризисов.

Банкротств, смягчению их последствий.

Достижение аудитором этих целей может быть осуществлено только в результате планомерной целенаправленной деятельности. Для того чтобы аудитор не допустил в этом контексте никаких существенных ошибок и нарушений, требуется предварительное детальное планирование всех шагов процесса аудиторской проверки.

Планирование-это один из методов приобретения информации и оценки рисков, содержащихся в годовой отчетности, который позволяет составить конкретное представление о заказчике.

Процедура планирования включает несколько этапов-подготовительный этап планирования; предварительное планирование; согласование с предприятием организационных вопросов, сопутствующих услуг, условий договора; разработка программы аудита. В свою очередь эти этапы могут быть разбиты на более детальные подэтапы.

Результатом проведения процедур планирования является обнаружение и по возможности точное определение предполагаемых рисков и слабых мест.

Планирование-это непосредственный процесс, который продолжается и в процессе проверки в зависимости от выполнения аудиторских процедур и получения новых сведений.

Значение планирования состоит в том , что оно позволяет аудитору: получить достаточное число доказательств; удержать в разумных пределах затраты на проведенные проверки; избежать недоразумений с клиентом.

Первое дает возможность аудитору сформировать верное и объективное мнение о бухгалтерской отчетности, второе-сохранить конкурентоспособность на рынке аудиторских услуг, третье обеспечить хорошие взаимоотношения с клиентом и способствует качественному выполнению работ по разумной стоимости. ГЛАВА 1. Сущность и значение планирования аудиторской проверки. 1.1.Сущность планирования аудиторской проверки.

Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, состоит в разработке аудиторской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации, кроме того, начальным этапом аудиторской проверки, согласно правила (стандарта) аудиторской деятельности «Планирование аудита» является предварительное планирование.

Согласно общепринятым позициям, а также требованиям правил (стандартов) аудиторской деятельности , аудитор должен тщательно планировать свою деятельность по трем основным причинам: это даст аудитору возможность получить достаточное количество свидетельств о положении дел клиента, поможет удержать в разумных пределах затраты на аудит и позволит избежать недоразумений с клиентом.

Получение достаточного количества доказательств весьма важно для аудиторской организации, если она хочет свести к минимуму правовые обязательства и сохранить хорошую репутацию среди представителей своей профессии.

Сохранение затрат в рамках разумного помогает фирме сохранять конкурентоспособность и тем самым не терять своих клиентов при условии, что фирма зарекомендовала себя высоким качеством исполнения своих обязанностей.

Избегать недоразумений с клиентом важно потому, что это обеспечивает хорошие взаимоотношения с ним, а также способствует качественному выполнению работы по взаимоприемлемой стоимости. На схеме 1 представлены основные этапы планирования аудита.

Преддоговорная переписка (запрос экономического субъекта на проведение проверки.)

Ознакомление с деятельностью экономического субъекта и принятие решения о проведении проверки или об отказе от нее. Составление письма обязательства Составление договоров.
Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутрихозяйственного контроля. Определение аудиторского риска. Расчет планируемого уровня существенности. Составление общего плана аудита.

Составление программы аудита. Схема 1. Этапы планирования аудита.

Согласно правила (стандарта) «Планирование аудита» аудит должен проводиться аудиторской организацией в соответствии с общими принципами проведения аудита, а также в соответствии со следующими частными принципами: а) комплексности планирования; б) непрерывности планирования; в) оптимальности планирования.

Принцип комплексности планирования аудита предполагает обеспечение взаимоувязанности и согласованности всех этапов планирования - от предварительного планирования до составления общего плана и программы аудита.

Принцип непрерывности планирования аудита выражается в установлении сопряженных заданий группе аудиторов и увязке этапов планирования по срокам и по структурным подразделениям.

Принцип оптимальности планирования аудита заключается в том, что в процессе планирования аудиторской организации следует обеспечить вариантность планирования для возможности выбора оптимального варианта общего плана и программы аудита на основании критериев, определенных самой аудиторской организацией. При планировании аудита аудиторской организации следует выделить следующие основные этапы: а) предварительное планирование аудита; б) подготовка и составление общего плана аудита; в) подготовка и составление программы аудита.

Задачи планирования аудита: - установление этапов и сроков работы с клиентом; - определение затрат; - рациональное использование рабочего времени специалистов; - подготовка адекватной рабочей группы специалистов для работы с клиентом; - определение разделов аудита, имеющих наибольшее значение для формирования аудиторского мнения; - распределение обязанностей и ответственности между специалистами разделов аудита. - создание условий для осуществления последующего контроля за аудитом; - обеспечение взаимодействия с бухгалтерией аудиторской фирмы по вопросам финансового планирования.

Результатом процесса планирования является программа аудита. Она представляет собой перечень действий с указанием сроков и исполнителей.

Программа должна охватить этапы: - составление обзора деятельности клиента, в который входят описание системных процессов и связанных с ними потоками документооборота, учетная политика, организационная структура, виды деятельности и т.д.; - разработка стратегии аудита, связанной со спецификой клиента и нацеливающая усилия проверяющих на разделы финансовой отчетности, в которых существуют значительные риски возникновения существующих ошибок.

Следует выбрать те процедуры, которые обеспечат эффективное достижение необходимой уверенности при оптимальном расходе времени; - проведение аудита, то есть выполнение выбранных аудиторских процедур теми аудиторами, которые имеют достаточный для запланированных процедур опыт и квалификацию; - формирование аудиторского мнения на основе собранных свидетельств и принятие решения о достижении уверенности в том, что риск существенных ошибок снижен до минимума; - составление отчетности.

Начальным этапом планирования аудита является преддоговорные соглашения сторон.

Преддоговорное соглашение (переписка) это официальное приглашение экономического субъекта с просьбой об оказании аудита и (или) сопутствующих услуг.

Следующим этапом является ознакомление с деятельностью экономического субъекта (Понимание бизнеса предприятия-клиента) Понимание деятельности экономического субъекта включает изучение экономической и учетной политики фирмы-клиента ,хозяйственных операций, соблюдение действующих нормативно правовых документов и формирование предварительного мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Основными целями этого этапа являются: рациональное планирование для целей наиболее эффективного проведения проверки ,установление уровня риска и существенности, оценка эффективности внутреннего аудита применение наиболее действенных методик анализа , оптимизация процесса сбора аудиторских доказательств и.т.д.

Письмо-обязательство аудитора –документ, регламентирующий обязательства и ответственность экономического субъекта-клиента и аудитора (аудиторской организации) на этапе заключения соглашения о проведении аудиторской проверки.

Составление договоров на проведение аудита.

Договор на проведение аудиторской проверки является официальным документом, регламентирующим взаимоотношения между аудиторской организацией и экономическим субъектом. В принципе, договор на проведение аудита ничем ни отличается от обычных договоров предпринимательской деятельности. Как и другие договоры , он юридически отражает и фиксирует интересы сторон-участниц ,в данном случае заказчика-клиента и исполнителя аудитора. На этапе планирования аудита существенным фактором является оценка системы внутреннего контроля клиента.

Внутренний контроль подразумевает, что руководство клиента осуществляет контроль за бизнесом, за соответствием его действующему законодательству, определяет порядок контроля учета, записи и обработки финансовой информации, осуществляет надзорные процедуры.

Например, руководство предприятия устанавливает входящий контроль, то есть сосредотачивает заключение финансово-хозяйственных договоров в одних руках, или осуществляет контроль законности (юридическая служба проверяет законность заключаемых сделок). Руководство финансовой службы регулярно проводит контроль обработки данных, проверяет своевременность отражения в бухгалтерском учете совершенных операций на основании первичных документов. Таким образом, аудитор может сформировать некоторую оценку существующей системы внутреннего контроля, которая повлияет на степень доверия к анализируемой в ходе аудита документации. План аудиторской проверки должен разрабатываться с учетом данных аудиторского риска и уровня существенности. Кроме этого прежде чем составить график выполнения работ необходимо установить планируемое время необходимое на проведение проверки и определить количество участвующих аудиторов в проверки. Эти данные возможно получить на этапе предварительного планирования. К плану аудиторской проверки также предъявляются следующие требования: - заполнение обязательных реквизитов установленных для рабочего документа аудиторской проверки; - разделение аудиторской проверки на этапы; - закрепление за исполнителем конкретного этапа и необходимого времени проверки для выполнения ; 1.2. Предварительное планирование, сбор общих сведений.

Предварительное планирование проводится для оценки возможности проведения аудита и заключения договора, а также для информационной подготовки общего плана аудита.

Задачи этапа предварительного планирования сводятся к следующему :понимание бизнеса предприятия-клиента; определение обстоятельств, способных повлиять на жизнеспособность предприятия клиента; ознакомление с организацией и ведением бухгалтерского учета, предварительная оценка достаточности информации для целей аудита; определение вероятности оказания сопутствующих услуг; определение необходимого состава и квалификационного уровня специалистов , сроков работы; оценки возможности проведения аудита и принятия решения.

Основные методы и приемы , используемые аудиторами на данном этапе планирования: просмотр документов; наблюдение; аналитические процедуры; устный опрос руководителей и должностных лиц предприятия.

Источниками информации в данном случае выступают : бухгалтерская документация ; договоры на выполнение (получение) работ (услуг) или поставку (получение товаров) ; учредительская и разрешительская документация; результаты бесед с аудиторами по поводу прошлых аудиторских проверок предприятия клиента ; результаты бесед с руководителями предприятия, персоналом бухгалтерии и других подразделений предприятия-клиента ,результаты личных наблюдений и другие . Предварительное планирование осуществляется на начальном этапе аудиторской работы и часто (если это целесообразно) – в офисе клиента Иногда данный этап называют знакомство с бизнесом клиента.

Предварительное планирование включает в себя принятие решения о согласии начать или продолжить аудит для клиента, установление причин, по которым клиент обосновывает свой заказ на аудит, подбор персонала для выполнения аудиторских обязанностей и составление письменного обязательства.

Прежде чем принять предложение нового клиента, большая часть аудиторских фирм собирает сведения о данной организации, чтобы определить, приемлемо ли ее предложение. По возможности, необходимо оценить репутацию предполагаемого клиента в деловых кругах, прочность его финансового положения и его взаимоотношения с предыдущей аудиторской фирмой. В тех случаях, когда будущий клиент ранее пользовался аудиторскими услугами другой аудиторской фирмы, новый аудитор (преемник), должен войти в контакт со своим предшественником. Цель этого требования - помочь преемнику определить, может ли он согласиться с предложением клиента. В ходе общения с предшествующим аудитором его преемник может узнать, например, что клиент не вполне честен или постоянно вступает в конфликты по поводу принципов учета, аудиторских процедур либо размеров гонорара. Если потенциальный клиент не имел аудиторских проверок ранее, то необходимо проделать исследования другого рода.

Источниками информации являются результаты бесед с: местными юристами, другими аудиторами, банками и торгово-промышленные предприятия и.т.п.

Аналогичный подход можно использовать, когда предыдущий аудитор не предоставляет требуемой информации или когда при общении с ним выявляется какой-либо признак существующих проблем между ним и фирмой.

Многие аудиторские фирмы ежегодно оценивают своих клиентов, чтобы определить, есть ли основания отказаться от продолжения аудита их отчетности.

Имевшие место конфликты по поводу таких обстоятельств, как надлежащая сфера аудита, тип заключения, которое предстоит дать, или размеры гонорара, могут заставить аудитора прекратить партнерство с таким клиентом. На стадии предварительного планирования аудитор должен решить немаловажный вопрос подбора кадров для проведения аудиторской проверки. Чтобы следовать требованиям аудиторских (правил)стандартов и обеспечить эффективность аудита, необходимо соблюдать правило: которое гласит , что проверка должна осуществляется лицом или лицами, имеющими соответствующую подготовку и профессиональные знания в области аудита. При широких масштабах аудиторских обязанностей в аудите могут участвовать еще один или несколько партнеров и штат работников разных уровней квалификации. Для работы могут быть назначены и специалисты в таких технических областях, как статистическая выборка и компьютеризированный аудит. Для аудитов меньшего масштаба, как правило, достаточно одного-двух штатных работников.

Основной фактор, определяющий укомплектование персонала, - это необходимость преемственности из года в год. Не исключено, что неопытный штатный помощник за два-три года работы станет самым квалифицированным из всех непрямых участников данного процесса.

Преемственность поможет аудиторской фирме сохранять хорошую осведомленность в технических требованиях и укреплять связи между своими служащими и персоналом клиента.

Второе соображение, которым надлежит руководствоваться при комплектовании штата, - хорошее знание назначаемыми аудиторами бизнеса клиента.

Предварительное планирование включает в себя и составление письма –обязательства о согласии проведения аудиторской проверки на данном экономическом субъекте.

Клиент и аудиторская фирма должны однозначно понимать условия договора о проведении аудита. Чтобы свести к минимуму недоразумения, эти условия надлежит зафиксировать в письменном виде при помощи письменного обязательства.

Письменное обязательство - это соглашение между аудиторской фирмой и клиентом о проведении аудита и оказании взаимосвязанных с ним услуг. В нем должно быть точно оговорено, что именно входит в обязанности аудитора: аудит, ревизия или составление отчетов плюс какие-либо иные услуги типа составления налоговых деклараций или услуг администрации. В нем фиксируются также вводимые клиентом ограничения сферы деятельности аудитора, предельные сроки завершения аудита, обязанность персонала клиента помогать аудитору в сборе учетных данных и документов, готовить для него вспомогательные записи. В него часто включается и соглашение о гонораре.

Письменное обязательство является также способом уведомления клиента о том, что аудитор не несет ответственности за обнаружение каких-либо обманных действий.

Письменное обязательство не влияет на ответственность аудиторской фирмы перед посторонними пользователями аудируемой финансовой отчетности, но оно может повлиять на ее юридическую ответственность перед клиентом.

Например, если клиент подает в суд на аудиторскую фирму за необнаружение существенной ошибки, то единственным свидетельством в защиту аудиторской фирмы может быть подписанное письменное обязательство, констатирующее, что договор заключен о проведении ревизии, но не аудита.

Информация, содержащаяся в письменном обязательстве, важна для планирования аудита главным образом потому, что она обусловливает сроки проведения тестов и общее количество времени на осуществление аудита и оказание других услуг. Если предельный срок сдачи аудиторского заключения назначен вскоре после даты подведения баланса, то значительную часть аудита следует проделать до конца года. Когда аудитор занимается составлением налоговых деклараций и пояснительных записок администрации или когда клиент не оказывает ему помощи, необходимо договориться о продлении сроков выполнения аудиторских обязанностей.

Введенные клиентом ограничения сферы аудита могут повлиять на проводимые процедуры, а возможно, и на тип аудиторского заключения. На стадии предварительного планирования аудитор должен осуществлять сбор первичной информации конечно, аудитор может не знать всех деталей хозяйственной жизни так, как руководство, однако определенную информацию он должен получить: ассортимент производимой продукции, особенности технологического процесса, основные покупатели и поставщики , размещение предприятия с точки зрения удаленности от головного предприятия и рынков реализации, квалификационный уровень рабочих и служащих, эффективность деятельности конкурентов на рынке, политика компании по вопросу повышения рыночной активности. К основным источникам информации относятся документы, представленные руководством, экономические обзоры в печати, документы предыдущей аудиторской проверки, обсуждение ситуации с руководством, изучение публикуемых отчетов конкурентов.

Основным на этом этапе является изучение системы учета и внутреннего контроля на предприятии.

Проверка первого элемента состоит в сравнении фактической системы регистрации данных с положениями, провозглашенными учетной политикой предприятия. В этом случае необходимо учитывать совокупность факторов, оказывающих на них влияние: а) надежность доказательств, используемых в качестве аргументов персоналом предприятия в процессе внутреннего контроля; б) проведение внутреннего контроля штатом предприятия в соответствии со всеми требованиями и принятие при необходимости корректирующих действий; в) правильность составления представленных работниками отчетов как аудиторских доказательств и принятие при необходимости корректирующих действий.

Знание тех аспектов бизнеса клиента, которые отличают его от других фирм той же отрасли, необходимо, чтобы проводить внутриотраслевые сравнения.

Аналогично, перед тем, как начать аудит, необходимо изучить такие показатели, как организационная структура, маркетинг и практика распределения, метод инвентарной оценки и специфические характеристики бизнеса клиента, ибо такого рода информация постоянно используется при интерпретации данных, получаемых в процессе аудита.

Аудиторы должны быть достаточно хорошо осведомлены о хозяйственно-финансовой деятельности проверяемых предприятий , чтобы иметь возможность определить, есть ли вопросы, которые подлежат отдельному раскрытию.

Постоянные файлы аудитора часто содержат такие документы, как история компании, список главных сфер бизнеса и запись наиболее важных правил применения учетной политики в предшествующие годы.

Изучение этих сведений и беседы с персоналом клиента помогают аудитору понять бизнес клиента.

Осмотр зданий и сооружений предприятия помогает лучше понять его деятельность и операции, поскольку дает возможность встречаться с ведущим персоналом и лично наблюдать за ходом операций.

Беседы со служащими, не связанными со сферой учета, во время осмотра и в процессе аудита позволяют представить себе ситуацию во всей ее полноте.

Увидев своими глазами реальные сооружения, аудитор лучше поймет реальные гарантии в отношении активов и сможет качественнее интерпретировать учетные данные.

Полученные таким образом аудиторские доказательства можно считать наиболее ценными и достоверными, поскольку они получены личными наблюдениями аудитора. Кроме того, зная фактическое расположение зданий, сооружений и других активов, аудитор легче сможет найти ответы на вопросы, которые могут возникнуть позднее при проверке.

Многие принятые предприятием правила проведения определенной политики и принятие решений, отражаемые в финансовой отчетности, являются частью системы внутрихозяйственного контроля, но находятся за рамками системы бухгалтерского учета. Сюда входят такие вещи, как распоряжение финансами и прочими активами, учетная политика, займы и другое.

Основные стратегические решения всегда подлежат тщательной оценке.

Данная процедура составная часть аудита, позволяющая определить, получила ли администрация разрешение совета директоров на принятие определенных решений, и удостовериться в том, что решения администрации правильно отражены в отчете.

Полезный подход, практикуемый многими аудиторскими фирмами, -включение в постоянные файлы аудитора записи о наиболее важных приемах политики клиента, а также фамилий и имен лица или группы лиц, правомочных изменить политику.

Особенно полезно заносить в постоянные файлы аудиторов перечень важнейших общепринятых принципов учета, например обязанность включать в инвентарную оценку расходы, поскольку это помогает аудитору определять, изменил ли клиент принципы учета.

Важное значение имеет периодическое обновление данной информации.

Аудитор придает значение хозяйственным операциям между компанией и взаимосвязанными с ней сторонами, ибо если суммы этих хозяйственных операций существенны, то они раскрываются в финансовой отчетности.

Общепринятые бухгалтерские принципы предписывают раскрывать сущность отношений между взаимосвязанными сторонами и описывать хозяйственные операции, включая суммы в долларах и суммы, подлежащие выплате взаимосвязанным сторонам или получению от взаимосвязанных сторон.

Поскольку хозяйственные операции между взаимосвязанными сторонами подлежат раскрытию, то важно, чтобы уже на раннем этапе аудита все взаимосвязанные с клиентом стороны были идентифицированы. Это ускорит обнаружение неучтенных хозяйственных операций между взаимосвязанными сторонами. Когда аудитор сталкивается с тем, что требует специальных знаний, может возникнуть необходимость проконсультироваться со специалистом. В качестве примеров можно назвать помощь эксперта по алмазам при оценке их восстановительной стоимости и помощь актуария в определении правильности записи о стоимости резервов на покрытие страховых потерь. Еще один обычный случай использования специалистов - консультации с юристами по поводу правовой интерпретации контрактов и титулов.

Аудитор должен иметь достаточно хорошее понимание бизнеса клиента, чтобы установить, нужна ли ему консультация того или иного специалиста.

Составлять план аудита надлежит таким образом, чтобы он предусматривал право аудитора в случае необходимости обратиться за консультацией к специалисту, который был бы одновременно и компетентен и по возможности независим от клиента. В начальной фазе аудита проверяют три тесно взаимосвязанных типа юридических документов и архивов: свидетельство о присвоении статуса корпорации и ее устав, протоколы собраний совета директоров и акционеров и контракты.

Определенная информация, например о контрактах, должна быть раскрыта в финансовой отчетности.

Другая информация (например, о санкциях в протоколах совета директоров) полезна на других фазах аудита.

Ознакомление с этими юридическими документами и свидетельствами на раннем этапе деятельности дает аудиторам возможность интерпретировать соответствующие свидетельства на протяжении всего аудита и проверять, правильно ли они раскрыты в финансовой отчетности.

Рассматривая в качестве свидетельства результаты работы внутреннего аудита на предмет разрешенности, можно установить их четкую зависимость от: свидетельства, используемого для определения существования полномочий на выдачу разрешения для проведения определенных операций; мотивации своих действий работниками, выдавшими разрешение; верности полученного свидетельства на соответствие. С целью создания документального доказательства, т.е. проверки деталей операций и их существования, аудиторы свою работу начинают с проверки источников документов.

Однако качество доказательства зависит не только от них, но и от точности операций по переносу данных. Для проверки этого часто применяют прием сравнения деталей, результаты которого находятся в жестко детерминированной связи с точностью, объективностью и независимостью сравниваемых показателей; результатами опросов (обследований); степенью независимости внутреннего оперативного контроля; качеством свидетельства на соответствие. В более широком смысле прием сравнения подразумевает рассмотрение всех документов, относящихся к определенной операции. Кроме того, иногда используют прием сравнения повторного выполнения операций: все имевшие ранее место операции повторяются и результаты их сравниваются. При анализе последовательности аудитор проверяет по порядку все заранее пронумерованные документы.

Недостаток их свидетельствует о неполноте финансовой отчетности, а излишек - об учете ненужных операций.

Качество полученного свидетельства в этом случае зависит от результатов обследования, проведенного работниками предприятия по пропущенным пунктам, последовательности и от сопоставимости данных результатов с итогами проверки на соответствие. 1.3. Аналитические процедуры.

Аналитические процедуры, представляя собой один из видов аудиторских процедур по существу, состоят в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово-экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта.

Применение аналитических процедур основано на существовании явной причинно-следственной связи между анализируемыми показателями.

Основной целью применения аналитических процедур является выявление наличия или отсутствия необычных или неверно отраженных фактов и результатов хозяйственной деятельности, определяющих области потенциального риска и требующих особого внимания аудитора.

Целями аналитических процедур также являются: а) изучение деятельности экономического субъекта; б)оценка финансового положения экономического субъекта и перспектив непрерывности его деятельности; в)выявление фактов искажения бухгалтерской отчетности; г) сокращение числа детальных аудиторских процедур; д) обеспечение тестирования в целях получения ответов на возникшие вопросы; Аналитические процедуры могут выполнятся на протяжении всего процесса аудита.

Применение аналитических процедур позволяет повысить качество аудита и сократить затраты времени на его проведение. На этапе планирования аудита выполнение аналитических процедур способствует пониманию деятельности проверяемого экономического субъекта, выявлению областей потенциальных рисков и более точному определению степени аудиторского риска .При формировании общего плана и программы аудита применение аналитических процедур способствует сокращению количества и объема других аудиторских процедур. На этапе непосредственного проведения аудиторской проверки аудитор может выполнять аналитические процедуры в сочетании с другими аудиторскими процедурами при исследовании необычных отклонений показателей бухгалтерской отчетности экономического субъекта. На этапе завершения аудита аналитические процедуры играют роль окончательной проверки наличия в отчетности существенных искажений или других финансовых проблем. В результате они могут выявить области проверки, требующие дополнительных аудиторских процедур. В процессе аудита аудитор применяет следующие аналитические процедуры: а) сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с плановыми показателями, определенными экономическим субъектом; б) сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с плановыми показателями, самостоятельно определенными аудитором; в) сравнение показателей бухгалтерской отчетности и связанных с ними относительных коэффициентов отчетного периода с нормативными значениями, устанавливаемыми действующим законодательством или самим экономическим субъектом; г) сравнение показателей бухгалтерской отчетности со средне отраслевыми данными; д) сравнение показателей бухгалтерской отчетности с небухгалтерскими данными; е) анализ изменений с течением времени показателей бухгалтерской отчетности и относительных коэффициентов, связанных с ними; ж) другие виды аналитических процедур, в том числе учитывающие индивидуальные особенности организационной структуры экономического субъекта , в отношении которого проводится аудит.

Достаточно эффективным является расчет разного рода коэффициентов и процентных отношений на базе отчетных и нормативных показателей. Выбор коэффициентов, методов их расчета и периодов времени расчета производится на основании нормативных документов, внутрифирменных инструкций или профессионального суждения самого аудитора.

Распространенными методами выявления областей потенциальных рисков являются: а) вычисление и анализ изменения относительных показателей текущего периода ( например, показателей, характеризующих ликвидность баланса); б) сопоставление и анализ изменения относительных показателей, рассчитанных для того же экономического субъекта в разные периоды; в) сопоставление изменений нескольких видов относительных показателей.

Сравнивая фактические показатели бухгалтерской отчетности экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит, со среднеотраслевыми показателями, аудитор может получить возможность точнее анализировать деятельность этого экономического субъекта.

Однако аудитор должен учитывать, что отраслевые данные представляют собой среднее значение и могут быть несопоставимы с показателями данного экономического субъекта.

Аудитор должен учитывать и то, что экономические субъекты могут использовать различную учетную политику, что также влияет на сопоставимость показателей. В случае использования аудитором метода сравнения данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта с небухгалтерскими данными аудитор должен убедится в точности используемых небухгалтерских данных.

Выполнение аналитических процедур состоит из следующих основных этапов: а) определение цели процедуры; б) выбор вида процедуры; в) выполнение процедуры; г) анализ результатов выполнения процедуры. На этапе выполнения аналитических процедур аудитор может использовать различные методы: а) простое сравнение; б) выявление тенденций изменения какого-либо показателя в отчетном периоде и их распространение на будущие (прошедшие) периоды; в) выявление количественных взаимосвязей между какими-либо показателями с целью исчисления их значений в будущие ( прошедшие) периоды. Выбор метода зависит от профессионального суждения аудитора.

Надежность результатов аналитических процедур зависит от правильности оценки аудитором степени риска необнаружения, внутрихозяйственного риска и риска средств контроля.

Основными факторами, влияющими на надежность аналитических процедур, являются: а) степень существенности рассматриваемых остатков по счетам. б) результаты других аналитических процедур, направленные на тот же объект проверки; в) величины отклонений показателей, используемых при выполнении аналитических процедур; г) использование небухгалтерских данных при выполнении аналитических процедур.

Результатами выполнения аналитических процедур является выявление аудитором наличия или отсутствия необычных отклонений показателей бухгалтерской отчетности экономического субъекта. В случае, если аудитор устанавливает необычные отклонения, которые не подтверждаются доказательствами, полученными из других источников, он должен тщательно исследовать их для того , чтобы убедится в надежности проведенных аналитических процедур.

Процесс исследования отклонений должен начинаться с опроса руководства экономического субъекта.

Ответы руководства должны быть подтверждены аудиторскими доказательствами или знаниями аудитора о деятельности экономического субъекта. Кроме того, аудитор должен рассмотреть возможность проведения других аудиторских процедур, основанных на результатах опросов руководства. При этом аудитор может использовать данные, подготовленные самим экономическим субъектом.

Аналитические процедуры обычно обходятся дешевле детальных тестов.

Поэтому большинство аудиторов предпочитает по мере возможности заменять такие тесты аналитическими процедурами.

Например, гораздо дешевле подсчитать и ревизовать соотношения объема реализации и счетов дебиторов, нежели подтвердить счета дебиторов. Если есть возможность уменьшить число операций подтверждения или заменить их аналитическими процедурами, то можно достичь значительной экономии средств. В какой мере полезны существенные свидетельства, получаемые в результате аналитических процедур, зависит от их надежности в данных обстоятельствах. При решении некоторых аудиторских задач и в определенных обстоятельствах они могут оказаться самыми эффективными из всех видов процедур. К этим задачам относятся проверки правильности бухгалтерских проводок по хозяйственным операциям, полноты учета хозяйственных операций и точности суждений и оценок администрации в определенных областях отчетности, таких, как скидка по неоплаченным счетам. Для проведения аналитических процедур выбирается один из трех периодов аудита.

Некоторые аналитические процедуры следует выполнить на стадии планирования, чтобы помочь аудитору в определении характера, масштабов и сроков предстоящей работы. Проведение аналитических процедур при планировании помогает аудитору идентифицировать важные моменты, которые позднее, при аудите, потребуют особого внимания.

Например, вычислив объем товарооборота до проверки цен на наличные товары, аудитор может обнаружить, что эта процедура потребует особой тщательности.

Аналитические процедуры нередко выполняются на фазе тестирования в сочетании с другими аудиторскими процедурами.

Предусматривается и выполнение аналитических процедур в конце аудита. Здесь такие тесты играют роль окончательной проверки отчета на наличие в нем существенных ошибок или на финансовые проблемы.

Благодаря тестам аудитор может бросить последний 'объективный взгляд' на аудируемую финансовую отчетность.

Аудиторы-партнеры обычно выполняют аналитические процедуры в процессе окончательного рассмотрения рабочих документов и финансовой отчетности. Как правило, они хорошо знают клиента и его бизнес в результате постоянного общения с клиентом.

Знание бизнеса клиента в сочетании с эффективными аналитическими процедурами - это путь к обнаружению вероятных погрешностей аудита.

Существуют три аспекта проектирования аналитических процедур: во-первых, выбор наиболее подходящего типа аналитической процедуры; во-вторых, выбор подходящей даты; в-третьих, установление правила принятия решения при определении необычных колебаний. Ниже рассмотрены несколько типов аналитических процедур и приведены примеры, иллюстрирующие их применение. Затем речь пойдет о выборе подходящей даты и приемлемых правил принятия решения и о некоторых других факторах, способствующих повышению эффективности тестирования.

Главный недостаток внутриотраслевых сравнений в аудите - неоднородность финансовой информации по фирмам, на которой базируются общеотраслевые показатели.

Поскольку отраслевые данные представляют собой средние значения, то сравнения не могут быть показательными. Сфера деятельности клиента часто не совпадает с отраслевыми стандартами. Кроме того, разные компании пользуются разными методами учета, и это влияет на сопоставимость данных. Чтобы сравнения принесли пользу при решении задач, стоящих перед аудитором, необходимо использовать актуальные данные.

Предположим, что аудитор занимается вопросом о неоплаченных счетах дебиторов и поэтому планирует оценить тенденцию оборачиваемости этих счетов (такая аналитическая процедура предназначается для установления адекватности скидки по сомнительным счетам). Если объем реализации товаров за наличный расчет занимает большее место в общем объеме реализации, то суммы за реализацию товаров в кредит должны быть определены аудитором как таковые, а не иначе.

Определяя, велики ли различия, обнаруженные в результате сравнения в ходе аналитических процедур (т. е. имеются ли необычные колебания), необходимо использовать некоторые критерии или правила принятия решения.

Достоверность данных. Если сравниваются данные, не подвергавшиеся аудиту, с данными за текущий год, то не заслуживают доверия ни эти данные, ни результаты их сравнений.

Следовательно, аудитор должен принимать во внимание достоверность этих данных.

Обычно если данные прошли аудиторскую проверку, то их можно считать достоверными. Если это данные текущего периода, их можно считать достаточно достоверными в том случае, когда они были получены при наличии надежной системы внутрихозяйственного контроля или поступили из постороннего для данной системы бухгалтерского учета источника, который признан надежным. Когда надежность данных ставится под вопрос (например, достоверность информации, полученной при слабой системе внутрихозяйственного контроля), аудитору надлежит включить в состав аудиторских тестов проверку этих данных.

Данные за несколько лет. Чтобы определить тенденции, позволяющие получить при анализе показательные результаты, желательно сопоставить коэффициенты, процентные значения и абсолютные величины с этими же показателями не только за непосредственно предшествующий период, но за большее число периодов. К аналитическим процедурам можно применить статистические методы, которые помогают интерпретировать результаты. К преимуществам статистических методов относятся возможность производить усложненные расчеты, а также их объективность.

Наиболее распространенный статистический метод аналитических процедур - это регрессионный анализ. Он применяется для оценки обоснованности баланса путем установления зависимости (регрессии между общей суммой и другой связанной с записью информацией). Например, аудитор может сделать вывод, что общую сумму расходов по реализации следует увязать с общей суммой реализации и с расходами по реализации в предыдущем году, а также с числом продавцов. В этом случае аудитор применяет метод регрессионного анализа, чтобы определить стоимость затрат на реализацию, а затем сравнить эту величину с учетными данными по стоимости.

Описания регрессионного и других статистических методов, широко применяемых в аналитических процедурах, можно найти в раде современных публикаций, посвященных методам статистических выборок в аудите. 1.4 Составление и представление письма-обязательства и договора. На практике письму-обязательству должно предшествовать официальное предложение экономического субъекта с просьбой об оказании аудита и (или) сопутствующих услуг, такие отношения принято называть преддоговорной перепиской.

Письмо-обязательство направляется исполнительному органу экономического субъекта руководителю до заключения договора на проведение аудита во избежании неправильного понимания или условий предстоящего договора. В интересах и клиента и аудитора, существует необходимость в том, чтобы письмо-обязательство было послано клиенту перед началом аудита – это поможет избежать многих недоразумений по окончании аудиторской проверки в отношении обязательств обеих сторон. На практике в нем содержаться указания на очевидность аудита – на необходимость проведения контрольных тестов для выявления достоверности бухгалтерского учета и в частности расчетов по оплате труда в ООО «Лотос-М», и эффективности контроля на предприятии, а также выполнения процедур для установления обоснованности , точности и достоверности данных учета и соответствия принятого порядка учета законодательным актам.

Основное содержание письма-обязательства на примере ниже представленного составляют следующие аспекты: - описание объектов аудита бухгалтерского учета и финансовой отчетности, определение его масштабов(сроков проверки и содержание) - ответственность клиента за достоверность представляемых данных - определение границ аудита, включая ссылки на действующие нормативные документы, законодательство или рекомендации профессиональных аудиторских объединений, правил которых придерживается аудитор - вид заключения , отчета или иного рода обобщений результатов аудиторской деятельности - определение риска не выявления существенных неточностей или ошибок в учете из-за несовершенства системы внутреннего контроля клиента - обеспечение сводного доступа ко всем записям синтетического и аналитического учета, документации и любой другой информации, изучаемой при аудите - обязательство аудитора по соблюдению коммерческой тайны Аудитор по своему усмотрению может включить: - просьбу о предоставлении ему необходимой письменной информации - вопросы о предоставлении клиентом в предоставленный срок получения письма-обязательства ,а также условия оплаты аудита Целесообразно в письмеобязательстве о согласии на проведение аудита разделяется ответственность аудитора и ответственность клиента. Под ответственностью аудитора понимаются моральные и материальные обязательства аудитора перед клиентом в соответствии с действующим законодательством и соглашением сторон.

Аудитор несет ответственность за свое заключение, а под ответственностью клиента понимается его обязательство предоставлять полную информацию для аудиторской проверки , вести бухгалтерский учет и составлять финансовую отчетность , соответствующую действующему законодательству и нормативным документам ,и использовать аудиторское заключение по назначению. На практике в соответствии с правилом (стандартом),аудитор может не направлять письмо-обязательство повторно и в следующем году работать в соответствии с условиями прошлогоднего письма-обязательства. Тем не менее существуют случаи, когда он должен оговорить условия работы с клиентом еще раз.

Письмо-обязательство о согласии на проведение аудита в ООО «Лотос-М». Исходящий № 351 Дата 05.01.2001г. Ген.

Директору Вовку Михаилу Михайловичу.

Глубокоуважаемый Михаил Михайлович! Ваше предложение о проведении аудиторской проверки в ООО «Лотос-М» нами принимается согласно действующим положениям и нормам аудита, проверке будут подвергнуты штатное расписание ,положения, приказы, распоряжения, контракты, договоры гражданско-правового характера(подряда, возмездного оказания услуг и т.д.), договоры личного страхования, табеля учета использования рабочего времени и учета заработной платы(ф№ Т-12), наряды, путевые листы, листки временной нетрудоспособности, исполнительные листы, расчетно-платежные, платежные и расчетные ведомости(фф№ Т-49, Т-51, Т-53), лицевые счета(ф№ Т-54), и налоговые карточки работников, авансовые отчеты с приложенными к ним первичными документами, акты инвентаризации имущества, учетные регистры(журналы-ордера, ведомости), главная книга, бухгалтерский баланс с прилагаемыми к нему формами. Целью аудита будет являться выражение мнения нашей аудиторской фирмой о достоверности бухгалтерской отчетности ООО «Лотос-М» за 1, 2,3 и 4 квартал 2001года во всех аспектах. Для обоснования своих выводов мы применим ряд тестов и процедур проверки достоверности и достаточности учетной информации, состояния внутреннего контроля, в реализации которых надеемся на помощь работников вашей организации. Ввиду большого объема подлежащих аудиту документов, выборочного характера тестов и других свойственных аудитору ограничений имеется определенный риск не обнаружения ошибок и неточностей. Мы сделаем все, чтобы свести данный риск к разумному минимуму, но гарантировать абсолютную точность выводов не можем. О выявленных отклонениях в бухгалтерском учете и отчетности от установленного порядка, равно как об обнаруженных нами фактах преднамеренных искажений бухгалтерской отчетности, вы будете проинформированы нашим письменным отчетом . Напоминаем вам об ответственности руководства за составление финансовой отчетности, включая соответствующее отражение первичных данных учета, обеспечение адекватных бухгалтерских записей и внутреннего контроля, выбор и применение учетных решений . Мы просим от руководства ООО «Лотос-М» письменного подтверждения достоверности и полноты предоставленной для аудита информации.

Надеемся на всестороннее сотрудничество с вашим персоналом и то, что в наше распоряжение предоставят любые записи, документацию и другую информацию, необходимую для проведения аудиторской проверки.

Рассчитываем, что на наших сотрудников не будет оказываться давление в любой форме с целью изменения мнения о достоверности вашей бухгалтерской отчетности.

Нарушения данного условия является согласно принятым в аудите нормам основанием для досрочного прекращения нами договора на проведение аудита. Наш гонорар, будет определен по мере выполнения работы, в зависимости от времени, требуемого для проведения аудита, от прямых текущих расходов.

Оплата отдельных видов работ может изменится в соответствии со степенью ответственности, опытом и требуемым уровнем квалификации аудиторов и ассистентов.

Просим Вас, подписать и вернуть приложенную копию письма с указанием ее соответствия вашему пониманию соглашений по аудиту, достоверности бухгалтерской отчетности или направить нам замечания по его содержанию. Ген.

Директор аудиторской фирмы «Радуга» Краснов Сергей Владимирович дата 05.01.2001г. С условиями проведения аудиторской проверки в ООО «Лотос-М» согласен. Ген.

Директор ООО «Лотос-М» Вовк Михаил Михайлович дата 06.01.2001г После того, как экономический субъект получил письмо-обязательство и с условиями его ознакомился и согласен на проведение аудиторской проверки, клиент и аудиторская фирма заключают договор на оказание аудиторских услуг. А для того, чтобы снизить аудиторский предпринимательский риск, т.е. риск неудачи аудиторской проверки на практике аудиторская организация должна иметь надежные критерии оценки потенциальных клиентов, в том числе для включения в текст договора определенных дополнительных условий.

Неудачный, непродуманный, опрометчивый выбор клиента, может привести к значительным финансовым и моральным издержкам, нанести ущерб репутации аудиторской организации. На практике аудиторская организация должна собрать объективную информацию о потенциальном клиенте.

Клиентов аудиторских фирм можно разделить на несколько типов, например, в зависимости от взаимоотношений «клиент-аудитор», в ходе аудиторской проверки: - формально-официальный : клиенты этого типа не собираются устанавливать с аудитором тесные контакты и требуют быстрейшего проведения аудиторской проверки. От аудитора в этом случае требуется только подготовка и выдача аудиторского заключения с минимальными для клиента затратами времени и издержками; - неформальный : к этому типу относятся клиенты, которые устанавливают с аудитором тесный контакт и надеются на его помощь. В этом случае внешний аудитор наряду с основной работой выполняет и некоторые функции внутреннего аудита, сохраняя при этом свою независимость , а также, как правило, оказывает ряд побочных услуг(консультирование, анализ, оказание практической помощи). Аудитор должен определить тип клиента собрав о нем всю объективную информацию до заключения с ним договора на проведение аудита.

Источниками такой информации могут быть: - средства массовой информации (газеты, журналы, радио и телевидение и др.) - банки - страховые организации - деловые партнеры потенциального клиента - другие источники информации В процессе принятия решения о начале работы с новым экономическим субъектом на практике необходимо выяснить следующее: - Характер взаимоотношений с налоговыми органами, банками, страховыми организациями, акционерами и другими пользователями отчетности потенциального клиента; - Причины побудившие экономический субъект обратится к услугам аудиторской организации; - Причины сменить аудиторскую организацию, если этот факт имеет место; - Объем и характер нарушений порядка ведения бухгалтерского учета, составления бухгалтерской отчетности, хозяйственного законодательства РФ при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, недостатков организации системы внутреннего контроля, выявлены предыдущими аудиторскими проверками и проверками налоговых органов; - Виды деятельности экономического субъекта и наличие лицензии на них, если какие-либо из них подлежат обязательному лицензирования. При этом следует руководствоваться перечнем лицензируемых видов деятельности, установленным Федеральным законом РФ №158-ФЗ от 29.09.98г. «О лицензировании отдельных видов деятельности»; - Наличие всей документации, необходимой для проведения проверки: первичных документов, регистров аналитического и синтетического учета, по всем видам деятельности и в частности расчетов по оплате труда; - Происходила ли в течении отчетного периода, за который планируется проведение аудиторской проверки, смена руководства предприятия, главного бухгалтера, иного персонала; - Не планирует ли организация в ближайшее время существенно сократить объемы производства продукции(работ, услуг), объявить о банкротстве, ликвидироваться; Если результаты проведенной работы указывают на то, что аудиторский профессиональный риск аудиторской организации будет слишком высоким при работе с данным клиентом, а проверка слишком трудоемкой, то договор на проведение аудиторской проверки может быть и не заключен. Также аудитору следует помнить, что финансовые затраты по расторжению ранее заключенного договора в одностороннем порядке по инициативе аудитора могут превысить сумму, за услуги аудитору по ниже прилагающемуся договору на оказание аудиторских услуг Договор на оказание аудиторских услуг.

Договор №200 Москва 03.01.2005 Аудиторская фирма «радуга» именуемая в дальнейшем Исполнитель, в лице Генерального директора Краснова Сергея Владимировича , действующего на основании Устава, с одной стороны, и ООО «Лотос-М», именуемый в дальнейшем Заказчик, в лице Генерального директора Вовка М.М., действующего на основании Устава, с другой стороны, заключили настоящий договор о нижеследующем. 1. ПРЕДМЕТ ДОГОВОРА 1.1 Заазчик поручает, а Исполнитель принимает на себя выполнение аудиторской проверки Заказчика за период с 01.01.2005 по 31.12.2005года и составление аудиторского заключения о достоверности отчетности, а также письменной информации (отчета) аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведенного аудита. 1.2 Сроки выполнения работы с 10.01.2006 по 24.01.2006г. 2.ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ ИСПОЛНИТЕЛЯ 2.1 Исполнитель самостоятельно определяет формы и методы аудиторской проверки исходя из требований нормативных актов Российской Федерации, а также конкретных условий договора с Заказчиком. 2.2 Имеет право проверять в полном объеме документацию, получать разъяснения по возникшим вопросам в ходе аудита и дополнительные сведения, необходимые для аудиторской проверки. 2.3 Имеет право получать по письменному запросу необходимую для осуществления аудиторской проверки информацию от третьих лиц, в том числе при содействии государственных органов, поручивших проверку. 2.4 Имеет право привлекать к участию по выполнению работ, предусмотренных договором, дополнительных аудиторов(специалистов), сторонних консультантов или экспертов. 2.5 Имеет право отказаться от проведения аудиторской проверки или от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности в аудиторском заключении в случае не предоставления Заказчиком необходимой документации. 2.6 Обязан неукоснительно соблюдать при осуществлении аудиторской деятельности требования законодательных актов РФ и других нормативных документов. 2.7 Обязан обеспечить сохранность документов, получаемых и составляемых в ходе аудиторской проверки, и не разглашать их содержание без согласия собственника(руководителя) Заказчика, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации, независимо от продолжения или прекращения отношения с Заказчиком и без ограничения сроком давности. 2.8 Составляет аудиторское заключение и предоставляет письменную информацию(отчет) аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита на русском языке, все стоимостные показатели выражаются в валюте РФ. 2.10 Передает руководителю или уполномоченному лицу Заказчика один экземпляр аудиторского заключения в составе вводной, аналитической(отчета) и итоговой частей и один экземпляр заключения в составе вводной и итоговой частей, а также один экземпляр письменной информации(отчета) аудитора руководству проверяемого экономического субъекта по результатам проведения аудита. 2.11 Передает Заказчику итоговую часть заключения только после официального получения в полном объеме составленной и подписанной бухгалтерской отчетности Заказчика. 3.ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ ЗАКАЗЧИКА 3.1 Имеет право получать от Исполнителя информацию о проведения аудита, в том числе об основаниях для требованиях законодательства, касающегося замечаний и выводов, сделанных аудитором. 3.2 Обязан создавать Исполнителю условия для своевременного и полного проведения аудиторской проверки, предоставлять всю документацию, необходимую для ее проведения , давать по запросу Исполнителя разъяснения в устной и письменной форме, а также выполнять необходимые копировально-множительные работы. 3.3 Обязан оперативно ликвидировать выявленные аудиторской проверкой нарушения порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности. 3.4 Не может предпринимать каких-либо действий с целью ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудиторской проверки или оказании сопутствующих аудиту услуг. 3.5 Не может оказывать давление на Исполнителя в любой форме с целью изменения его мнения о достоверности бухгалтерской отчетности Заказчика. 4.СТОИМОСТЬ АУДИТОРСКИХ УСЛУГ И ПОРЯДОК РАСЧЕТОВ 4.1 Стоимость аудиторских услуг определяется по цене, устанавливаемой соглашением сторон в соответствии со статьей424 ГК РФ. 4.2 Стоимость аудиторских услуг по настоящему договору, составляет 300 руб./час., при восьми часовом рабочем дне.

Проверку будут осуществлять три аудитора. Общая стоимость аудиторских услуг составляет 100800 рублей(сто тысяч восемьсот рублей),в том числе НДС 20% 20160 рублей(двадцать тысяч сто шестьдесят рублей).Фактическая стоимость составляет 80640 рублей(восемьдесят тысяч шестьсот сорок рублей). 4.3 Оплата аудиторских услуг Заказчик осуществляет на основании счета, выписываемого Исполнителем. 4.4 Оплата работ производится в следующем порядке, 50%от стоимости работ Заказчик перечисляет на расчетный счет Исполнителя в течении трех дней с даты начала работ, а остальные 50% от стоимости работ Заказчик перечисляет на расчетный счет Исполнителя в течении трех дней после подписания приемно-сдаточного акта. За каждый день просрочки Заказчик выплачивает Исполнителю пеню в размере 3% от суммы платежа. 5.ОТВЕТСТВЕННОСТЬ СТОРОН, ПОРЯДОК РАЗРЕШЕНИЯ СПОРОВ Каждая из сторон должна выполнять свои обязанности надлежащим образом, в соответствии с требованиями настоящего договора, а также оказывать другой стороне всевозможное содействие в выполнении его обязанностей. 5.1 В случае возникновения споров стороны примут все меры для их разрешения путем переговоров. 5.2 В случае, если согласие не будет достигнуто путем переговоров, все споры, разногласия и конфликты, возникающие в связи с исполнением настоящего договора, а также в случае его нарушения или расторжения, будут разрешатся судом. 5.3 За неисполнение обязательств по настоящему договору Заказчик и Исполнитель несут имущественную ответственность в соответствии с действующим законодательством и условиями настоящего договора. 5.4 Стороны освобождаются от ответственности за частичное или полное неисполнение обязательств по настоящему договору, если такое явилось следствием обязательств непреодолимой силы, определяемых в соответствии с действующим законодательством. 5.5 Во всем, что предусмотрено настоящим договором, стороны руководствуются действующим законодательством , в том числе положениями главы39 ГКРФ 6.КОНФИДЕНЦИАЛЬНОСТЬ 6.1. Объем не подлежащий разглашению информации определяется Заказчиком и согласовывается с Исполнителем отдельным приложением к договору. 6.2 Стороны обязуются сохранять строгую конфиденциальность информации, полученной в ходе исполнения настоящего договора, и принять все возможные меры, чтобы предохранить полученную информацию от разглашения. 6.3 Передача конфиденциальной информации третьим лицам, опубликование или иное разглашение такой информации могут осуществляться только с письменного согласия другой стороны независимо от причины прекращения действия настоящего договора. 6.4 Ограничения относительно разглашения информации не относятся к общедоступной информации, ставшей таковой не по вине сторон, а также к информации, ставшей известной другой стороне из иных источников до или после ее получения то другой стороны. 6.5 Исполнитель не несет ответственности в случае передачи информации государственным органам, имеющим право ее затребовать в соответствии с законодательством РФ. 7. ЗАКЛЮЧИТЕЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ 7.1 Все дополнения и изменения к настоящему договору действительны лишь в том случае, если они совершены в письменной форме и подписаны уполномоченными на то лицами. 7.2 Настоящий договор вступает в силу со дня его подписания .Настоящий договор подписан 04.01.2002года в двух экземплярах, по одному для каждой из сторон. Место исполнения сделки город Королев. 8. СРОК ДЕЙСТВИЯ ДОГОВОРА И ЮРЕДИЧЕСКИЕ АДРЕСА СТОРОН 8.1 Срок действия договора 6 месяцев со дня его подписания. 8.2 Договор может быть расторгнут по желанию одной из сторон с письменным извещением другой стороны за 15 дней до даты расторжения. АДРЕСА И РАСЧЕТНЫЕ СЧЕТА СТОРОН ИСПОЛНИТЕЛЬ. «Радуга» 120530 г.

Москва ул.Б.Никитская,д7 тел/факс 152-25-96;152-26-97 ИНН 5027875029 БИК 044271383 Р/с40507810425300067830 Кор/сч30125625500000005860 в «БИН-БАНКЕ» ЗАКАЗЧИК.. ООО «Лотос-М» М.о г.Мытищи Ул.1-я Крестьянская, д1 ИНН 5029049209 БИК 044565613 Р/с40702810140170101740 Кор/сч3010181090000000323 в «СРЕДНЕРУССКОМ БАНКЕ»СБ РФ г.Москва ИСПОЛНИТЕЛЬ Ген.директор аудиторской фирмы «Радуга» Краснов Сергей Владимирович ЗАКАЗЧИК Ген.директор ООО «Лотос-М» Вовк Михаил Михайлович ГЛАВА 2. Оценка системы внутреннего контроля и системы бухгалтерского учета ООО «Лотос-М» при планировании. 2.1 Изучение и оценка системы бухгалтерского учета.

Аудитор в ходе планирования и непосредственного проведения аудиторской проверки обязан достичь понимания системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта.

Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта: -учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета; -организационная структура подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности ; -распределение обязанностей и полномочий между работниками, принимающими участие в ведении учета и подготовки отчетности; -организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции; -порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров; -порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета; -роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности; -критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок; -средства контроля предусмотренные в отдельных областях системы учета.

Аудиторская организация в ходе аудиторской проверки обязана проверить соответствие организации системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта действующим нормативным документам и отразить в рабочей документации аудитора случаи отмеченных нарушений.

Следует иметь в виду, что система бухгалтерского учета экономического субъекта может считаться эффективной, если в ходе фиксации хозяйственных операций выполняются следующие требования: -операции в учете правильно отражают временной период их осуществления; -операции в учете зафиксированы в правильных суммах; -операции правильно и в соответствии с действующими нормативными положениями и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета; -зафиксированы детали операций, имеющие существенное значение для учета и отчетности; -ограничена возможность появления злоупотребления. В ходе аудиторской проверки необходимо ознакомится с внутренними документами проверяемого экономического субъекта, касающимися организации, постановки и ведения бухгалтерского учета, и определить, в какой мере реальное состояние дел соответствует положениям выше перечисленных документов. В необходимых случаях для такой сверки рекомендуется прослеживать движение отдельных сумм в учете от первичных документов до их вклада в отчетные документы. При ознакомлении с организацией и ведением бухгалтерского учета следует определить: -наличие документального описания учетной системы -функции бухгалтерии и ее место в организационной структуре предприятия -функционирование организационной структуры и бухгалтерской службы -состав и качество организационно распорядительной документации, определяющее деятельность бухгалтерии. -организацию работы с нормативно справочной информацией. -форму ведения бухгалтерского учета на предприятии. -соблюдение федерального закона «О бухгалтерском учете» в части применения типовых унифицированных и внутрифирменных форм первичной и учетной документации, проведение обязательных инвентаризаций итд. -степень компьютеризации учета. -информацию используемом программном обеспечении. -информативность и осведомленность главного бухгалтера в вопросах инициирования сделок, налогового планирования, юридической правомерности и экономической эффективности финансово-хозяйственных операций итд. -критические области учета где риск возникновения ошибок или искажения бухгалтерских отчетности особенно высок. -состояние учетной документации. -аналитические данные о существенных оборотах и сальдо по счетам бухгалтерского учета. -проблемы учета по мнению главного бухгалтера. На основе полученной информации аудитору следует составить мнение по следующим позициям: способна ли система бухгалтерского учета предоставить достоверные данные для составления бухгалтерской отчетности; существуют ли нарушения в области бухгалтерского учета, которые могут привести к искажениям учета и отчетности. К таким нарушениям могут быть отнесены: -отклонения от правил ведения учета и составления отчетности; -несоблюдение положений учетной политики; -нарушение валютного и налогового законодательства итд. Кроме этих нарушений на риск появления преднамеренных и непреднамеренных искажений в учете и отчетности оказывают влияние следующие факты: -наличие значительных финансовых вложений в кризисные отрасли экономики; -несоответствие величины оборотных средств быстрому росту объемов продаж экономического субъекта или значительному снижению прибыли; -наличие зависимости экономического субъекта в определенный период от одного или небольшого числа заказчиков или поставщиков; -изменения в практике договорных отношений или в учетной политике, которые ведут к значительному изменению величины прибыли; -нетипичные сделки экономического субъекта, особенно в период окончания года, которые существенно влияют на величину финансовых показателей; -особенности структуры капитала и распределение прибыли. На этапе планирования аудитор должен планировать процедуры таким образом, чтобы с появлением любого перечисленного фактора можно было внести корректировки в процедуры проверки. Такие корректировки вносятся в зависимости от видов обнаруженных нарушений степени их существенности и риска появления искажений при дальнейшей проверке.

Особое внимание аудитору следует уделить тому, ведется ли учет вручную или с использованием компьютерной технике.

Аудитор должен в этом случае обладать достаточной информацией о техническом программном, математическом и других видах обеспечения компьютерной техники. Если же он не имеет таких знаний, то ему следует пригласить эксперта.

Оценка системы бухгалтерского учета показана в таблице 1 Таблица 1 Оценка системы бухгалтерского учета в ООО « Лотос-М »

Содержание вопроса Ответ Нет ответа характерезует
Да Нет
1 2 3 4 5 6
1 Возможны ли ошибки при выписки счетов-фактур? + _
2 Возможны ли случаи, когда продажа фактуруется, но не регистрируется в счетах? + +
3 Возможны ли неправильные записи на кредит должника? + +
4 Возможно ли неправильное начисление задолженностей? + +
5 Возможно ли искажение задолженности? + _
6 Возможно ли неправильное дебетование счетов кредиторов? + _
1 2 3 4 5 6
7 Возможна ли оплата служащих за невыполненную работу? + +
8 Возможна ли неправильная выплата премий или комиссионных? + +
9 Возможна ли неправильная запись уплаты налогов при получении заработной платы, национального страхования и других вычитов? + _
10 Возможны ли завышения платежных ведомостей какими-либо другими способами? + +
11 Возможны ли другие случаи ошибок в платежных ведомостях? + _
12 Возможны ли расход или растрата запасов без правильной документации? + _
13 Возможны ли искажения незавершенного производства? + +
14 Возможны ли неправильные записи в журнале? + +
15 Возможны ли ошибки во вспомогательных книгах? + _
16 Возможны ли ошибки проводки или сложения в бухгалтерской книге? + +
Таким образом как показывают проведенные исследования системы бухгалтерского учета данная система находится на среднем уровне. Этот вывод основывается, в основном, на следующих аргументах. Во-первых, систему бухгалтерского учета существенно ослабляют такие факты, как ошибки при выписке счетов-фактур, а также искажение задолженности. Во-вторых, особое место в ослаблении системы бухгалтерского учета ООО «Лотос-М» сыграла неправильное дебетование счетов кредиторов. В-третьих, неправильная запись уплаты налогов при получении заработной платы, национального страхования и других вычитов, а также другие случаи ошибок в платежных ведомостях. 2.2. Изучение и оценка контрольной среды и отдельных средств контроля ООО «Лотос-М». Хороший и постоянный внутренний контроль требуется всем организациям.

Налаженная система внутреннего контроля противодействует возникновению ошибок, которые могут быть в текущей работе ,и., следовательно, сводит к минимуму возможность принятия неправильных, как к непреднамеренным ошибкам.

Причем случайные ошибки легко обнаружить при хорошем внутреннем контроле.

Умышленным зачастую можно противостоять только при хорошо продуманной системе постоянных проверок и разделения ответственности.

Некоторые специалисты утверждают , что система внутреннего контроля хорошо работает только “ когда внутрихозяйственный контроль в организации осуществляется службой внутреннего аудита ” и игнорируется руководством, если “ контроль возложен на ревизионную комиссию на общественных началах” , но с этим нельзя в полной мере согласиться, поскольку внутренний аудит-это лишь один из элементов системы внутреннего контроля. Что же такое внутренний аудит? Под внутренним контролем подразумевается постоянная, ежедневная работа позволяющая: -сделать бухгалтерскую отчетность правильной; -использовать ресурсы организации в соответствии с планами руководства.

Правильно организованную систему внутреннего контроля характеризует множество элементов.

Например : -система сбора информации своевременно выявляет имеющиеся ошибки; -имеется система согласований любых операций; -регулярно проводятся инвентаризации; -бухгалтерская отчетность и отклонения от планов анализируются. В ходе аудиторской проверки аудитор должен достичь понимания системы бухгалтерского учета клиента, оценить систему внутреннего контроля и определить насколько эффективно эти две системы служат выполнению задач бухгалтерского учета.

Причем, мнение аудитора об организации системы бухгалтерского учета и эффективности системы внутреннего контроля является основанием для планирования степени детальности и выборочности аудиторских процедур.

Аудитор в ходе аудиторской проверки согласно правила стандарта аудиторской деятельности в РФ обязан получить достаточную убежденность в том, что система внутреннего контроля и бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта, что соответствует поставленным задачам Закона.

Изучая особенности системы финансового , управленческого и внутреннего контроля могут способствовать формированию такой убежденности. В случае, если аудитор приходит ко мнению , что он может доверять соответствующим средствам контроля, то он может проводить аудиторские процедуры менее детально и более выборочно, чем он делал бы в противном случае, а также может внести изменения в суть применяемых аудиторских процедур и в предполагаемые затраты времени на их осуществление. При оценке эффективности и надежности системы бухгалтерского учета в целом, аудиторская организация может использовать три следующих градаций: а) высокая; б) средняя; в) низкая.

Аудиторские организации могут принять решение о применении в своей деятельности большего количества градаций при оценках эффективности и надежности, чем три вышеупомянутые.

Изучение и оценка особенностей системы бухгалтерского учета, изучение и оценка системы внутреннего контроля должны в обязательном порядке документироваться аудиторскими организациями в ходе аудиторской проверки. При проведении и документировании этой работы рекомендуется правилом аудиторской деятельности использовать следующие типовые формы: а) специально разработанные тестовые процедуры; б) перечни типовых вопросов для выяснения мнения руководящего персонала и работников бухгалтерии; в) специальные бланки и проверочные листы; г) блок - схемы и графики; д) перечни замечаний, протоколы или акты.

Поскольку мнение аудитора об организации системы бухгалтерского учета и эффективности системы внутреннего контроля является основанием для планирования степени детальности и выборочности проведения аудиторских процедур, то соответственно отсутствие документирования или ненадлежащее документирование особенностей системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта, а также результатов изучения и оценки системы внутреннего контроля этого экономического субъекта может служить в случае предъявления претензий к аудитору доказательством низкого качества оказываемых им услуг.

Серьезные недостатки системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля, отмеченные в ходе аудиторской проверки, а также рекомендации по их устранению следует отражать в письменной информации (отчете) аудитора руководству проверяемого экономического субъекта.

Аудитор в ходе планирования и непосредственного проведения аудиторской проверки обязан достичь понимания системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта.

Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта: а) учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета; б) организационная структура подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности; в) распределение обязанностей и полномочий между работниками, принимающими участие в ведении учета и подготовки отчетности; г) организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции; д) порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров; е) порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета; ж) роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности; з) критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок; и) средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.

Аудиторская организация в ходе аудиторской проверки обязана проверить соответствие организации системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта действующим нормативным документам и отразить в рабочей документации аудитора случаи отмеченных нарушений, а также дать рекомендации по исправлению допущенных искажений.

Следует иметь в виду, что система бухгалтерского учета экономического субъекта может считаться эффективной, если в ходе фиксации хозяйственных операций выполняются следующие требования: а) операции в учете правильно отражают временной период их осуществления; б) операции в учете зафиксированы в правильных суммах; в) операции правильно и в соответствии с действующими нормативными положениями и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета; г) зафиксированы детали операций, имеющие существенное значение для учета и отчетности; д) ограничена возможность появления злоупотреблений. В ходе аудиторской проверки необходимо ознакомиться с внутренними документами проверяемого экономического субъекта, касающимися организации, постановки и ведения бухгалтерского учета, и определить, в какой мере реальное состояние дел соответствует положениям вышеперечисленных документов. В необходимых случаях для такой сверки рекомендуется прослеживать движение отдельных сумм в учете от первичных документов до их вклада в отчетные документы.

Аудитор в ходе аудиторской проверки должен принимать во внимание, что система внутреннего контроля экономического субъекта должна включать в себя: а) надлежащую систему бухгалтерского учета ; б) контрольную среду; в) отдельные средства контроля.

Контрольная среда, под которой понимаются осведомленность и практические действия руководства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, включает в себя: - стиль и основные принципы управления данным экономическим субъектом; - организационную структуру экономического субъекта; - распределение ответственности и полномочий; - осуществляемую кадровую политику; - порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей; - порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей; - соответствие хозяйственной деятельности экономического субъекта в целом требованиям действующего законодательства.

Оценка системы внутреннего контроля показана в таблице 2 Таблица 2 Оценка системы внутреннего контроля в ООО « Лотос-М »

Содержание вопроса Ответ Нет ответа Характерезует контроль
Да Нет
1 2 3 4 5 6
1 Возможны ли отгрузка товара или его отпуск с предприятия без выписки счет фактуры ? +
2 Возможна ли отсылка товара при наличии значительного риска неплатежа? +
3 Возможно ли получение денежных средств по их невнесение в банк? +
4 Возможно ли преувеличение объема продаж? + -
5 Возможно ли образование задолженности без ее регистрации? + -
1 2 3 4 5 6
6 Возможно ли выполнение платежей без достаточного основания? + +
7 Возможны ли приобретения или реализация основных средств без достаточных на то полномочий или документации? + +
8 Возможно ли незаконное присвоение наличности? + +
9 Возможна ли утрата или разворовывание запасов? + -
10 Дает ли система информацию об издержках, недостаточную для их контроля? + +
11 Наблюдается ли общая неопределенность при контроле управленческих или учетных функций? + -
12 Наблюдаются ли время от времени сбои процедуры имеющей значительное воздействие на внутренний контроль? + -
Таким образом , как показывают проведенные исследования система внутреннего контроля , данная система находится на среднем уровне. Этот вывод основывается в основном на следующих аргументах: Во-первых, систему внутреннего контроля существенно ослабляет данные факты, как фактическое отсутствие регистрации части дебиторской задолженности и кредиторской задолженности, а также выявление случаев использования запасов ненадлежащим образом. Во-вторых, особое место в ослаблении системы внутреннего контроля ООО « Лотос-М » сыграла выявленная общая неопределенность при контроле управленческих и учетных функций.

Втретьих важным недостатком системы внутреннего контроля явилось вскрытие при проверке сбои в применяемых на предприятии процедурах контроля.

Руководители не всегда надлежащим образом осведомлено и, как следствие, не могут осуществлять правильные практические действия, направленные на осуществление внутрихозяйственного контроля. ГЛАВА 3. Расчет уровня существенности и оценка аудиторского риска при осуществлении проверки ООО « Лотос-М ». 3.1. Понятие и расчет планируемого уровня существенности ООО «Лотос-М» В настоящее время порядок расчета существенности регламентируется федеральным правилом №4 «Существенность в аудите» 1. Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению. При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание.

Примерами качественных искажений являются: недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием; отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица. 2. Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Например, ошибка в процедуре, проводимой в конце месяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц. 3. Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатка средств по отдельным счетам бухгалтерского учета групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровни существенности. 4. Аудитору следует принимать во внимание существенность при: определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур; оценке последствий искажений.

Информация, в том числе и учетная, считается существенной, если ее отсутствие или искажение может повлиять на экономическое решение пользователя, основанное на бухгалтерской отчетности.

Поэтому один из фундаментальных принципов бухгалтерской отчетности (и соответственно ее аудиторской проверки) состоит в том, что не нужно уделять через чур большое внимание несущественным погрешностям (некорректностям, ошибкам), выявленным, к примеру, в ходе тестирования контрольных моментов. При аудиторских проверках (на их завершающих этапах) довольно часто возникает и очень тщательно рассматривается вопрос о включении или невключении тех или иных оговорок в аудиторское заключение. Общее правило здесь состоит в том, что аудиторы всегда должны оценивать существенность выявленных некорректностей с точки зрения достоверности бухгалтерской отчетности в целом: а) некорректности, вероятнее всего, являются существенными, если наличие информации о них (например, оговорок в аудиторском заключении) способно повлиять на последующие решения квалифицированных пользователей; б) некорректности в высшей степени существенны, если они вводят (или потенциально вводят) в заблуждение квалифицированных пользователей, чьи последующие решения на основе такой информации не могут быть адекватными.

Следовательно, всем аудиторам крайне необходимо определение концепции существенности в учете и в аудите.

Действительно, что же это такое - существенность в аудите? Прежде всего, это практический способ преодоления всех тех проблем, которые связаны с невозможностью полного устранения информационного риска (протестировать все контрольные моменты, а тем более проверить все без исключения операции по существу невозможно). Далее, существенность в аудите - это определенная мера прогноза, при помощи которой аудитор определяет, насколько достаточны, уместны и своевременны собранные им в ходе проверки аудиторские свидетельства (доказательства). Другими словами, и при тестировании, и при проверках по существу аудитор должен заранее определить приемлемый для целей аудита уровень существенности (скажем, в процентах к определенной базе или в денежном выражении), а затем сверить, являются ли выявленные им некорректности в бухгалтерской отчетности значительными, существенными.

Аудитор должен принять окончательное решение о необходимости продолжения проверки или о том, что выявленные им некорректности в бухгалтерской отчетности можно принять, т.е. можно согласиться с представленными утверждениями администрации клиента. Сам же приемлемый уровень информационного риска зависит: а) от вида аудита или от отличающихся от него форм контроля: обзорных проверок, услуг аудиторов по согласованным процедурам и т.д.; б) от интересов основных пользователей аудиторских заключений. В названных выше и действующих сейчас нормативных актах Российской Федерации эти весьма важные обстоятельства либо не оговорены вовсе, либо оговорены невнятно.

Поэтому, в частности, и возникла в России с середины 90-х гг. угроза повышенного предпринимательского риска аудиторской деятельности для отечественных специалистов.

Аудиторы всего мира очень серьезно подходят к процессу обнаружения некорректностей (особенно умышленных ошибок, т.е. отклонений от нормы, в том числе и злоупотреблений), понимая их серьезные негативные последствия, которые в первую очередь снижают репутацию аудитора. Но на Западе и теоретически определена, и законодательно закреплена зависимость существенности от величины и типа рассматриваемой информации в конкретных обстоятельствах ее неприведения или искажений.

Например, Совет по стандартам финансового учета США определяет существенность следующим образом: “...важность неприведения или искажения бухгалтерской информации в конкретных обстоятельствах, делающая возможным, что последующее суждение квалифицированного пользователя, полагающегося на эту информацию, будет изменено в силу данных причин” (Положение о концепциях финансового учета № 2, FASB 1980). Примерно такое же определение содержит и американский A SB Проект Положения о принципах “Цель бухгалтерской отчетности и качественные характеристики бухгалтерской информации” (параграф 39, июль 1991 г.). В ряде случаев (но далеко не всегда) свидетельства об уровне общей существенности, что называется, лежат на поверхности. Так, если у клиента очень слаба система внутрихозяйственного контроля, то аудиторы с самого начала проверки слишком часто наталкиваются на эти слабые места даже при простом сканировании (просмотре) документации; если существуют явные несоответствия требованиям к бухгалтерскому учету, изложенные в действующем законодательстве, то это тоже должно быть расценено как весьма существенное обстоятельство, и скорее всего соответствующая оговорка появится в итоговой части аудиторского заключения.

Однако в подавляющем большинстве случаев, окончательный уровень общей существенности определяется не сразу, а в результате общей оценки всей совокупности тех аудиторских свидетельств (доказательств), которые были собраны в ходе проверки. При этом аудитор должен принять во внимание различные аспекты существенности, и среди них: а) соблюдение не только формальных, но и сущностных требований действующего законодательства о бухгалтерском учете к документальному оформлению и системным записям по наиболее значительным хозяйственным операциям и статьям баланса; б) отсутствие в представленной для подтверждения бухгалтерской отчетности существенных некорректностей (ошибок и отклонений от нормы); в) наличие у экономического субъекта существенных неопределенностей (к примеру, незавершенного крупного судебного разбирательства) либо в проверяемом периоде, либо после даты баланса (но до даты аудиторского заключения); г) фактическое выявление существенной, значительной информации об экономическом субъекте, которую его администрация не раскрыла ни в приложениях к балансу, ни в объяснительной записке к бухгалтерской отчетности и т.д. Нужно различать определенные стадии проверки, а также то, что аудитор может принимать последовательные решения (на каждой стадии) об уровне существенности, т.е. от оценок существенности при тестировании аудитор постепенно переходит к оценке общей существенности.

Последовательность применения в аудите критериев существенности следует рассматривать как состоящую из двух организационных этапов, в каждом из которых могут быть определены взаимосвязанные шаги. 1. Планирование областей тестирования, включающее два шага: а) выработка предварительного суждения о существенности по рассмотренным выше принципам: на основе словесных определений или со строгими количественными соотношениями; б) применение предварительного субъективного суждения о существенности к сегментам аудита, в том числе и чисто статистическими методами; отдельные элементы из всей совокупности утверждений администрации (представленной для подтверждения бухгалтерской отчетности, системных учетных записей и т.д.) аудитор объединяет в сегменты, а затем применяет приемлемую для него методологию к каждому сегменту в отдельности. 2. Оценка результатов тестирования, включающая три шага: а) оценка общей погрешности в сегменте (в том числе статистическими методами); довольно часто основана и на количественных показателях, взятых из рабочих документов аудитора по результатам тестирования контрольных моментов, и на учете других факторов, влияние которых бесспорно, однако на поддается количественному выражению; б) оценка суммарной погрешности в ходе осуществленных аудиторских работ; к некоторым сегментам аудитор, обеспечивающий циклический подход к оценке информации, обращается не один раз; пересмотрев в итоге все уже собранные аудиторские свидетельства, он формирует общее мнение о суммарной погрешности; в) сравнение суммарной оценки с предварительным суждением о существенности, в ходе которой аудитор либо просто корректирует свое предварительное суждение о существенности (оставшейся на приемлемом уровне), либо определяет и выполняет дополнительные аудиторские процедуры с целью расширить количество собираемых свидетельств и тем самым добиться более высокого уровня уверенности.

Следовательно, аудитор, опираясь на свое субъективное понимание складывающихся у клиента обстоятельств, сначала может определить величину существенности при тестировании. И только затем, углубляя данную процедуру по сегментам аудита, он может использовать эту оценку в качестве базы для сопоставления собранных аудиторских свидетельств с данной предварительной исходной оценкой. На основе такого сравнения информации он, если это уместно, напрямую дает новую оценку существенности и отказывается от дальнейшего углубления проверок, или принимает решения о необходимости и об объемах дополнительного тестирования. По действующим сейчас в России Правилам для определения уровня существенности при планировании и проведении аудита отечественная аудиторская фирма (как и большинство западных) должна основываться на внутрифирменных стандартах и методиках. По каждому конкретному клиенту предварительное суждение о существенности может быть сформировано не только в процентах, но и в денежных единицах (например, в тысячах рублей или в миллионах рублей). Возможна и совершенно другая база для оценки существенности.

Например, при тестировании контрольных моментов аудитор выявил высокую частоту их сбоев (явных слабостей, неэффективности), превышающую ту частоту, которая была им установлена в качестве доверительной. В таком случае он вправе расценивать такое превышение существенным. Даже при официальном внутрифирменном установлении подобных пропорций общей существенности представители администрации (партнеры, соучредители) аудиторской фирмы обычно подчеркивают, что такие ориентиры являются только примерными. Они не должны довлеть над аудитором, мешать ему в работе при установлении и применении ориентировочных критериев существенности, и каждый раз аудитору необходимо опираться на свою способность к профессиональному суждению.

Предназначение этих критериев - помочь аудитору дать правильную оценку приемлемого уровня существенности для данного клиента.

Выбирая и развивая свою стратегию по отношению к проверяемому экономическому субъекту, аудитор руководствуется определенными общими принципами.

Например, суммарная (а не постатейная) некорректность в бухгалтерской отчетности, превышающая 10 %, в данной аудиторской фирме обычно считается существенной, а ниже 5 % при отсутствии качественных факторов рассматривается как несущественная. Тогда переходы за границы такого диапазона во многом определяют наиболее подходящую форму аудиторского заключения.

Сущность погрешностей в диапазоне от 5 до 10% вызывает потребность в самом высоком профессионализме, поскольку здесь скорее всего может потребоваться условно положительное аудиторское заключение.

Некоторые погрешности можно измерять по отношению к соответствующей базе (общему объему реализации, налогооблагаемой базе, общей сумме активов, сумме чистых активов и т.д.). Но если в качестве базы для расчетов существенности в аудиторской фирме принята общая валюта баланса экономического субъекта, то возможно и применение дифференцированных критериев по отдельным разделам баланса. Тогда в качестве постатейных баз можно принимать оборотные средства, краткосрочные обязательства или общую стоимость имущества по соответствующей налоговой отчетности и др. Хотя обычно колеблемость базы можно применять и к статьям баланса.

Впрочем, никто не мешает аудитору сопоставить некоторые ошибки не с одной, а с двумя или несколькими базами и даже отразить соответствующие аудиторские свидетельства в своих рабочих бумагах, обосновав их объективную необходимость (если она была). Могут быть и такие годы, в которых внутрифирменный ориентировочный диапазон критериев, имеющих жесткое количественное выражение, оказывается непригодным. Такое случается, когда данные и подобные им показатели (например, та же балансовая прибыль до налогообложения) сложились на необычно высоком или на необычно низком уровне, причем полученный доход в данном конкретном году нельзя считать типичным для проверяемого экономического субъекта.

Понятно, что аудиторы не хотели бы использовать такую плановую оценку уровня существенности, которая была бы подвержена сильным ежегодным колебаниям (даже по одному и тому же экономическому субъекту). Тогда рекомендуется заменить эту базу на другую, с более типичным набором показателей.

Например, в качестве базы аудитор может взять такой же набор показателей, но не за один год, а в среднем за три-четыре года.

Определяя, насколько адекватна та или иная база для установления планового уровня существенности, аудитор должен учесть и различные аспекты бизнеса клиента.

Например, в аудиторской фирме установлена, казалось бы, объективная база: балансовая величина основных средств по остаточной стоимости. Но вряд ли и такое решение можно считать безупречным (и даже не потому, что в оценке и переоценках основных средств различных предприятий России в середине 90-х гг. были допущены большие перекосы). Ситуация осложняется еще и тем, что почти всегда существует большая дифференциация клиентов по уровню фондоемкости, по величине чистых активов, оборотных средств или общей сумме активов. Таким образом, если аудиторская фирма использует жесткую количественную определенность критериев существенности, то она неизбежно не принимает (или недостаточно принимает) в расчет специфику каждого экономического субъекта.

Например, применение такого критерия для многих производственных предприятий (и особенно в так называемых фондоемких отраслях промышленности) даст совсем иные результаты, чем для предприятий комиссионной торговли, рекламных агентств и других подобных экономических субъектов, имеющих низкую величину собственного капитала в балансе. Таким образом, некритическое использование такого жесткого критерия существенности ко всем клиентам может привести к завышению либо к чрезвычайному занижению уровней существенности. Так же следует подчеркнуть, что при любом аудите нужно тщательно оценивать не только количественные, но и качественные факторы. Во многих случаях они важнее тех ориентировочных критериев, которые имеют количественную определенность и обычно используются аудиторскими фирмами. Для нахождения уровня существенности ООО «Лотос-М» использовалась методика приведенная в правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск». Согласно данного правила расчет уровня существенности осуществляется при помощи базовых показателей отчетности.

Порядок расчета приведен в таблице 3. Таблица 3.

Наименование базового показателя Значение базового показателя бухгал-терской отчетно-сти проверяемого экономического субъекта (тыс.руб.) Доля (%) Значение, применяемое для нахожде-ния уровня существенности(тыс.руб.)
1 2 3 4
Балансовая прибыль предприятия 453 5 23
Валовый объем реализации без НДС 12567 2 251
Валюта баланса 45891 2 917
Собственный капитал (итог раздела IV баланса) 354 10 35
Общие затраты предприятия 23481 2 469
Порядок расчетов В столбец 2 записываем показатели, взятые из бухгалтерской отчетности ООО «Лотос-М». Показатели в столбце 3 должны быть определены внутренней инструкцией аудиторской фирмы и применяться на постоянной основе.

Столбец 4 получают умножением данных из столбца 2 на показатель из столбца 3, разделенный на 100 %. Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет: 339 тыс. рублей.

Существенность - величина относительная, но не абсолютная.

Поэтому в процессе проверки аудитор может изменять свое мнение о существенности информации но в пределах норм разработанных для внутреннего пользования аудиторской фирмы. Кроме этого качественные факторы также влияют на существенность.

Погрешности определенных типов могут оказаться для пользователей важнее других даже при одинаковых суммах.. 3.2. Компоненты аудиторского риска. С аудитом бухгалтерской отчетности непосредственно связан риск аудита.

Рассматривать риски, связанные с выборкой в аудите, с предпринимательскими и иными видами риска, которые во многом сходны с подобными рисками в иных областях деятельности профессионалов не будем. Дадим определение каждому из интересующих в данном контексте рисков, а также приведем некоторые примеры и дадим им характеристику.

Расчет аудиторских рисков регламентируется федеральным стандартом №8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» 1 Аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к проведению аудита.

Аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня. 2 Под термином 'аудиторский риск' понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения.

Аудиторский риск включает три составные части: неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения. 3 Термин 'неотъемлемый риск' означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств на других счетах бухгалтерского учета или групп однотипных операций), при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля. 4 Термин 'риск средств контроля' означает риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или групп однотипных операций), не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. 5 Термин 'риск необнаружения' означает риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций. а) риск наличия в бухгалтерской отчетности существенных некорректностей; б) риск того, что какие-либо из имеющихся в бухгалтерской отчетности существенных некорректностей не будут выявлены в ходе проверки. Тем не менее с практической точки зрения названные факторы можно раздробить и рассматривать каждый из более мелких факторов в отдельности.

Неотъемлемый риск 1. При разработке общего плана аудита аудитору следует провести оценку неотъемлемого риска на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности. При разработке программы аудита аудитору следует соотнести проведенную оценку неотъемлемого риска с существенными остатками по счетам бухгалтерского учета и группами однотипных операций на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности или предположить, что неотъемлемый риск в отношении данной предпосылки является высоким. 2. Для проведения оценки неотъемлемого риска аудитор полагается на свое профессиональное суждение для того, чтобы учесть следующие факторы: на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности: а) опыт и знания руководства, а также изменения в его составе за определенный период (например, неопытность руководства может повлиять на подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица); б) необычное давление на руководство (например, обстоятельства, вследствие которых руководство может склониться к искажению финансовой (бухгалтерской) отчетности, такие, как большое число банкротств организаций в данной отрасли или нехватка капитала, необходимого для дальнейшей деятельности аудируемого лица; банкротство головной организации (если аудируемое лицо является дочерней организацией) или банкротство дочерней организации (если аудируемое лицо является головной организацией); банкротство крупных акционеров (участников) аудируемого лица); в) характер деятельности аудируемого лица (например, потенциальная возможность технического устаревания его продукции и услуг, сложность структуры капитала, значимость аффилированных лиц, а также количество производственных площадей и их территориальное расположение); г) факторы, влияющие на отрасль, к которой относится аудируемое лицо (например, состояние экономики и условия конкуренции, отражением которых являются финансовые тенденции и показатели, а также изменения в области технологии, потребительского спроса и учетной политики, характерные для данной отрасли); на уровне остатков по счетам бухгалтерского учета и группы однотипных операций: д) счета бухгалтерского учета, которые могут быть подвержены искажениям (например, статьи, требовавшие корректировки в предыдущие периоды или связанные с большой ролью субъективной оценки); е) сложность лежащих в основе учета операций и прочих событий, которые могут потребовать привлечения экспертов; ж) роль субъективного суждения, необходимого для определения остатков на счетах бухгалтерского учета; з) подверженность активов потерям или незаконному присвоению (например, наиболее привлекательных и ликвидных активов, таких, как денежные средства); и) завершение необычных и сложных операций, особенно в конце или ближе к концу отчетного периода; к) операции, которые не подвергаются процедуре обычной обработки.

Системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля 3. Средства внутреннего контроля, имеющие отношение к системе бухгалтерского учета, содействуют достижению следующих целей: а) осуществление операций по общему или специальному разрешению руководства; б) своевременный учет всех операций и прочих событий в точных суммах, на надлежащих счетах и в должные отчетные периоды с тем, чтобы сделать возможной подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с установленным порядком; в) возможность доступа к активам и записям только по разрешению руководства; г) регулярное сопоставление учтенных активов с активами, имеющимися в наличии, и принятие надлежащих мер в отношении любых расхождений. 4. По причине существования неотъемлемых ограничений системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля не могут дать исчерпывающих доказательств достижения поставленных перед такими системами целей.

Указанные ограничения включают: а) требование руководства, согласно которому затраты, связанные с осуществлением внутреннего контроля, не должны быть выше ожидаемых выгод; б) ориентация большей части средств внутреннего контроля на текущие, а не на редкие операции; в) потенциальная возможность ошибки вследствие человеческого фактора, по причине небрежности, рассеянности, ошибок в суждении и неправильного понимания инструкций; г) возможность обойти процедуры внутреннего контроля путем сговора представителя руководства или работника с внешними или внутренними по отношению к аудируемому лицу лицами; д) возможность злоупотребления полномочиями по осуществлению внутреннего контроля; е) возможность того, что процедуры внутреннего контроля могут стать неадекватными вследствие изменения условий финансово-хозяйственной деятельности и эффективность указанных процедур поэтому может снизиться. 5. В процессе получения представления о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, необходимого для планирования аудиторской проверки, аудитор приобретает знания о структуре этих систем и их функционировании.

Например, аудитор может проводить сквозной тест, то есть проследить прохождение нескольких операций через всю систему бухгалтерского учета. В том случае, когда выбранные операции являются типичными для операций, которые проходят сквозь всю систему бухгалтерского учета, проведенная процедура может рассматриваться как часть тестов средств контроля.

Учитывая характер и объем сквозных тестов, выполняемых аудитором, можно сказать, что сама по себе данная проверка не предоставляет достаточных надлежащих аудиторских доказательств в поддержку оценки риска средств контроля, если такая оценка ниже высокой. 6. Характер, временные рамки и объем процедур, выполняемых аудитором с целью получения понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, изменяются в зависимости от многих факторов, в том числе от: а) объема и характера деятельности, территориального расположения, структуры аудиторского лица, а также эффективности его компьютерной системы; б) соображений, связанных с понятием существенности; в) применяемых средств внутреннего контроля; г) формы и содержания документирования аудируемым лицом конкретных средств внутреннего контроля; д) аудиторской оценки неотъемлемого риска. 7. Понимание аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, которое является важным для аудита, как правило, приобретается на основе предыдущего опыта работы с аудируемым лицом и дополняется: а) запросами к надлежащим представителям руководства, персоналу, выполняющему руководящие и контролирующие функции, и другим сотрудникам на разных уровнях организационной структуры аудируемого лица наряду с использованием документации аудируемого лица, такой, как пособия по процедурам внутреннего контроля, описания служебных обязанностей; б) изучением документов и записей, создаваемых в рамках систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля; в) наблюдением за деятельностью и операциями аудируемого лица, включая наблюдение за организацией компьютерных операций. 8 Аудитору необходимо понимание системы бухгалтерского учета, достаточное, чтобы определить: а) основные группы и типы операций, осуществляемых аудируемым лицом; б) способы инициирования таких операций; в) основные регистры бухгалтерского учета, методы систематизации и хранения первичных документов и счета бухгалтерского учета, используемые при подготовке финансовой (бухгалтерской) либо иной отчетности; г) процесс ведения бухгалтерского учета и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности от момента инициирования важных операций и прочих событий до момента их включения в финансовую (бухгалтерскую) отчетность. 9. Аудитору необходимо получить понимание контрольной среды, достаточное для оценки отношения к средствам внутреннего контроля руководства аудируемого лица, его осведомленности и предпринимаемых относительно указанных средств действий, а также их значимости для аудируемого лица. 10. Для разработки плана аудиторской проверки аудитору необходимо получить достаточное понимание процедур (средств) контроля. При этом аудитору следует учитывать информацию о наличии или отсутствии процедур контроля, полученную в ходе изучения контрольной среды и системы бухгалтерского учета, для определения необходимости дополнительного изучения этих процедур. Так как процедуры контроля находятся в тесной взаимосвязи с контрольной средой и системой бухгалтерского учета, некоторые знания относительно данных процедур могут быть приобретены в процессе изучения аудитором контрольной среды и системы бухгалтерского учета. При разработке общего плана аудита не требуется понимания всех процедур контроля. Риск неэффективности внутрихозяйственного контроля. 1. Предварительная оценка риска средств контроля представляет собой процесс определения эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений.

Определенный риск средств контроля всегда имеет место в силу ограничений, присущих любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля. 2. После того как получено понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, аудитору необходимо провести предварительную оценку риска средств контроля на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждому существенному остатку на счете бухгалтерского учета или группе однотипных операций. 3. По некоторым или всем предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности риск средств контроля обычно оценивается аудитором как высокий в том случае, когда: а) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица неэффективны; б) оценка эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица нецелесообразна. 4. Предварительная оценка риска средств контроля в отношении предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности должна быть высокой, за исключением случаев, когда аудитор: а) может указать соотносимые с данной предпосылкой конкретные средства внутреннего контроля, которые с определенной вероятностью будут предотвращать или обнаруживать и исправлять существенные искажения; б) планирует проводить тесты средств контроля для подтверждения оценки. 5. В рабочих документах аудитору необходимо изложить следующее: а) свое понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица; б) оценку риска средств контроля. В случае если оценка риска средств контроля ниже высокой, обоснование данного вывода также должно быть отражено в рабочих документах. 6. Существуют различные методы документирования информации, имеющей отношение к системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Выбор конкретного метода является предметом аудиторского суждения.

Обычные методы, применяемые по отдельности или в сочетании друг с другом, включают повествовательное (текстовое) описание, вопросники, контрольные перечни и блок-схемы.

Размер и сложность структуры аудируемого лица, а также характер его систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля оказывают влияние на форму и объем документации. Как правило, чем сложнее система бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица и чем объемнее аудиторские процедуры, тем больше объем документации аудитора. 7. Тесты средств контроля выполняются с целью получения аудиторских доказательств относительно эффективности: а) структуры систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, то есть того, насколько хорошо они организованы с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений; б) средств внутреннего контроля в течение рассматриваемого периода. 8. Некоторые процедуры, выполняемые с целью получения понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, могут не планироваться специально как тесты средств контроля, но могут предоставлять аудиторские доказательства относительно эффективности структуры и применения на практике средств внутреннего контроля. Тем самым такие процедуры могут служить в качестве тестов средств контроля.

Например, при получении понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в части денежных средств аудитор может получить доказательства относительно эффективности процесса банковской сверки посредством запросов и наблюдения. 9. Если аудитор приходит к выводу о том, что процедуры, выполняемые с целью понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, также предоставляют аудиторские доказательства в части обеспечения соблюдения некоторой предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, то аудитор может использовать такие аудиторские доказательства при условии их достаточности для подтверждения оценки риска средств контроля для уровня ниже высокого. 10. Тесты средств контроля включают: проверку документов, подтверждающих операции и другие события, с целью получения аудиторских доказательств относительно надлежащего применения средств внутреннего контроля на практике, например проверку наличия разрешения на проведение операции; направление запросов и наблюдение за применением средств внутреннего контроля, которые не оформляются документально, например определение действительного исполнителя какой-либо функции, а не того, кому положено ее выполнять; повторное применение средств внутреннего контроля, например сверка банковских счетов, с тем чтобы удостовериться, что данные действия были правильно выполнены аудируемым лицом. 11. Аудитору необходимо получить аудиторское доказательство посредством проведения тестов средств контроля для подтверждения любой оценки риска средств контроля, которая является ниже высокой. Чем ниже оценка риска средств контроля, тем больше подтверждений аудитору необходимо получить относительно надлежащей структуры и эффективного функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. 12. В процессе получения аудиторских доказательств относительно эффективного применения средств внутреннего контроля аудитор принимает во внимание способ их применения, последовательность их применения в течение определенного периода времени, а также то, кем они применялись. Тем не менее понятие действенного применения признает возможность появления отклонений.

Отклонения от установления средств контроля могут быть вызваны такими факторами, как изменения в составе работников, значительные сезонные колебания в объеме операций и человеческий фактор. В случае обнаружения отклонений аудитор делает специальные запросы в отношении данных аспектов, в частности в отношении периодичности изменений в составе сотрудников, выполняющих основные функции внутреннего контроля. После этого аудитору необходимо убедиться в том, что тесты средств контроля надлежащим образом охватывают период, в течение которого произошли изменения или колебания. 13. Цели тестов средств контроля компьютерных информационных систем остаются теми же, что и при выполнении операций вручную, однако некоторые аудиторские процедуры могут быть изменены.

Аудитор может посчитать необходимым или может предпочесть использование методов аудита с помощью компьютеров.

Использование подобных методов, например инструментов по исследованию электронных файлов, может быть уместным в том случае, если системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля не предоставляют видимого доказательства, документально подтверждающего применение средств внутреннего контроля, которые запрограммированы в компьютерной системе бухгалтерского учета. 14. Основываясь на результатах тестов средств контроля, аудитор должен определить, были ли разработаны или применялись ли средства внутреннего контроля так, как предполагалось при предварительной оценке риска средств контроля. В результате оценки отклонений аудитор может сделать вывод о том, что первоначальная оценка уровня риска средств контроля нуждается в пересмотре. В таких случаях аудитору следует изменить характер, временные рамки и объем запланированных процедур проверки по существу. 15. Определенные виды аудиторских доказательств, полученных аудитором, являются более достоверными по сравнению с другими.

Обычно при проведении наблюдения аудитор получает более достоверное аудиторское доказательство по сравнению с тем, которое может быть получено путем запросов.

Например, аудитор может получить аудиторское доказательство относительно надлежащего разделения обязанностей либо наблюдая за лицами, применяющими процедуру контроля, либо опрашивая соответствующих сотрудников.

Вместе с тем аудиторское доказательство, полученное посредством таких тестов средств контроля, как наблюдение, имеет отношение только к тому моменту времени, когда была применена данная процедура.

Поэтому аудитор может посчитать необходимым дополнить эти процедуры другими тестами средств контроля, которые могут предоставить аудиторское доказательство относительно других периодов времени. 16. При определении надлежащего аудиторского доказательства для подтверждения выводов относительно риска средств контроля аудитор может принимать во внимание аудиторское доказательство, полученное в ходе предыдущих аудиторских проверок. В случае проведения аудиторских проверок на протяжении нескольких лет аудитор будет осведомлен о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, так как будет обладать сведениями, полученными в ходе предыдущей работы. Тем не менее ему необходимо обновлять полученные знания и рассмотреть необходимость получения дополнительных аудиторских доказательств относительно любых изменений в системе контроля.

Прежде чем полагаться на процедуры, примененные в ходе предыдущих аудиторских проверок, аудитору необходимо получить аудиторские доказательства, подкрепляющие доверие к данным процедурам.

Аудитору необходимо получить аудиторские доказательства в отношении характера, временных рамок и объема любых изменений в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, произошедших с момента выполнения этих процедур, и оценить их влияние с точки зрения возможности по-прежнему полагаться на такие процедуры. Чем больше времени проходит с момента выполнения таких процедур, тем меньшей будет уверенность в них. 17. Аудитору необходимо проанализировать, применялись ли средства внутреннего контроля в течение всего проверяемого периода. Если в разное время в течение проверяемого периода применялись средства контроля, значительным образом отличавшиеся друг от друга, аудитору следует рассмотреть каждое из них в отдельности.

Прекращение применения средств контроля в определенный момент проверяемого периода требует отдельного анализа характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, необходимых в отношении операций и других событий данного периода. 18. Аудитор может принять решение о проведении некоторых тестов средств контроля во время промежуточного посещения аудируемого лица до окончания отчетного периода.

Однако аудитор не может полагаться на результаты таких тестов, не учитывая необходимость получить дополнительные доказательства в отношении оставшейся части отчетного периода, по которой не были проведены тесты средств контроля. В данном случае во внимание принимаются следующие факторы: результаты промежуточных тестов; длительность оставшегося периода; наличие каких-либо изменений в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля в течение оставшегося периода; характер и величина операций и других событий, а также соответствующих остатков на счетах бухгалтерского учета; контрольная среда, в особенности средства контроля, применяемые сотрудниками аудируемого лица в порядке текущего контроля; процедуры проверки по существу, которые аудитор планирует провести. 19. Перед окончанием аудиторской проверки, основываясь на результатах процедур проверки по существу и других полученных аудиторских доказательствах, аудитор должен проанализировать, была ли подтверждена оценка риска средств контроля. Риск необнаружения ошибок и искажения бухгалтерской отчетности: 1. Уровень риска необнаружения напрямую связан с аудиторскими процедурами проверки по существу.

Оценка риска средств контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска влияет на характер, временные рамки и объем аудиторских процедур проверки по существу, которые проводятся с целью снижения риска необнаружения и, следовательно, уменьшения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня. Если аудитору придется проверить все остатки по счетам бухгалтерского учета или все однотипные операции данной группы, определенный риск необнаружения всегда будет присутствовать, потому что преобладающая часть аудиторских доказательств лишь предоставляет доводы в поддержку некоторого вывода, а не носит исчерпывающего характера. 2. Аудитор должен учитывать оцененные уровни неотъемлемого риска и риска средств контроля при определении характера, временных рамок и объема процедур проверки по существу, необходимых для снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня. В этой связи аудитор рассматривает: а) характер процедур проверки по существу, например проведение тестов, ориентированных на представителей независимых сторон, не связанных с аудируемым лицом, а не на его сотрудников или документацию, или проведение в дополнение к аналитическим процедурам детальных тестов, направленных на решение какой-либо конкретной цели аудита; б) временные рамки выполнения процедур проверки по существу, например проведение таких процедур в конце отчетного периода, а не в более ранний срок; в) объем процедур проверки по существу, например использование большего объема выборки. 3. Существует обратная зависимость между риском необнаружения, с одной стороны, и совокупным уровнем неотъемлемого риска и риска средств контроля, с другой стороны. Если неотъемлемый риск и риск средств контроля высоки, то необходимо, чтобы приемлемый риск необнаружения был низким, что позволит снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. Если же, напротив, неотъемлемый риск и риск средств контроля находятся на низком уровне, аудитор может принять более высокий риск необнаружения и снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. В приложении к настоящему правилу (стандарту) показано, каким образом приемлемый уровень риска необнаружения (оценки, приведенные в девяти правых нижних клетках таблицы) может изменяться в зависимости от оценок неотъемлемого риска и риска средств контроля. 4. Несмотря на то, что тесты средств контроля и процедуры проверки по существу различаются по своим целям, результаты одних процедур могут способствовать достижению целей других процедур.

Искажения, обнаруженные в ходе процедур проверки по существу, могут побудить аудитора изменить предыдущую оценку риска средств контроля. 5. Оцененные уровни неотъемлемого риска и риска средств контроля не могут быть настолько низкими, чтобы у аудитора не возникло необходимости в проведении каких бы то ни было процедур проверки по существу.

Независимо от оцененных уровней неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитору следует провести некоторые процедуры проверки по существу в отношении существенных остатков на счетах бухгалтерского учета и групп операций. 6. Аудиторская оценка компонентов аудиторского риска может изменяться в ходе аудита, например в ходе процедур проверки по существу аудитор может получить информацию, значительно отличающуюся от той, на основе которой он сделал первоначальную оценку неотъемлемого риска и риска средств контроля. В таком случае аудитору необходимо внести изменения в запланированные процедуры проверки по существу, основываясь на пересмотренных оценках неотъемлемого риска и риска средств контроля. 7. Чем выше оценка неотъемлемого риска и риска средств контроля, тем больше аудиторских доказательств аудитору необходимо получить в ходе процедур проверки по существу. Если неотъемлемый риск и риск средств контроля оцениваются как высокие, то аудитору необходимо определить, смогут ли процедуры проверки по существу предоставить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, чтобы снизить риск необнаружения и, следовательно, аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. В том случае, когда аудитор устанавливает, что риск необнаружения в отношении предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности применительно к существенному остатку на счете бухгалтерского учета или группе однотипных операций не может быть снижен до приемлемо низкого уровня, ему следует выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения.

Следует отметить, что подразделяя риск необнаружения ошибок на две составные части (компоненты), связанные с двумя видами аудиторских свидетельств: а) риск тестирования оборотов. Даже установленные клиентом контрольные моменты на практике могут соблюдаться не совсем последовательно, но выборочный характер аудита может привести к тому, что существенные некорректности останутся невыявленными ни в процессе тестирования контрольных моментов, ни в ходе проверок хозяйственных операций по существу; б) риск аналитического обзора. Это риск того, что существенные ошибки не будут обнаружены аудиторами (например, с помощью аналитических процедур) либо эти ошибки попадут в поле зрения аудиторов, но аудиторы в ходе проверки просто не поймут сущностных характеристик (например, недоброкачественности, связанной с интеллектуальным подлогом) предъявленных им документов и системных учетных записей.

Выделяют также предпринимательский риск - риск предъявления претензий клиентами и другими сторонами, заинтересованными в результатах аудита, возможность возникновения финансовых потерь от занятий аудиторской деятельностью из-за сложной ситуации, сложившейся как внутри предприятия, так и в отрасли в целом.

Снижение вероятности некорректностей в бухгалтерской отчетности осуществляется на различных рубежах контроля, важнейшими из которых являются система внутрихозяйственного контроля самого экономического субъекта и собственно независимая аудиторская проверка .

неотъемлемый риск
риск контроля
риск необноружения
Поток ошибок
Внутрихозяйственный контроль
Аудиторская работа
МОДЕЛЬ РИСКА
Таким образом, необходимо исследовать модель аудиторского риска, причем уделить главное внимание компонентам модели и их связи с требованиями к сбору аудиторских свидетельств (доказательств), подтверждающих основные утверждения администрации или опровергающих их.

Модель аудиторского риска, предложенную в специальной литературе, исследуем далее только как общую модель риска аудита (аудиторского риска) при проверке завершенной бухгалтерской отчетности, которая имеет следующую форму: DAR = IR * CR * DR, где DAR - риск аудита (Desired audit risk); IR - неотъемлемый риск (Inherent risk); CR - риск неэффективности внутрихозяйственного контроля ( Control risk ); DR - риск необнаружения ошибок ( Detection risk ). Опасность наличия в бухгалтерской отчетности существенных некорректностей в данной модели представлена двумя сомножителями (IR - неотъемлемый риск и CR - риск неэффективности внутрихозяйственного контроля), а опасность того, что какие-либо из имеющихся в бухгалтерской отчетности существенных некорректностей не будут выявлены в ходе аудиторской проверки, - только одним (DR - риск необнаружения ошибок). Различные модели аудиторского риска позволяют аудитору оградить бухгалтерскую отчетность клиента от проникновения в нее существенных неточностей и ошибок .

МОДЕЛЬ РИСКА
Риск аудита (DAR – Desired audit risk)
Риск существенных некор-ректностей в бухгалтерской отчетности
Неотъемлемый риск
Риск неэффективности контроля
Риск необнаружения
Выше показано, что, к примеру, последний фактор, т.е. риск необнаружения ошибок , а следовательно, и другие факторы при соответствующей необходимости и желании аудитора могут быть разложены на другие факторы, рассматриваемые как вполне самостоятельные.

Следовательно, в данной основной модели аудиторского риска может быть не только три, но и четыре, и больше сомножителей.

Некоторые аудиторские фирмы предпринимают попытки придать количественную определенность каждому из исследуемых рисков.

Однако, на наш взгляд, следует откровенно признать, что такая количественная определенность не всегда является безупречной, а довольно часто - и принципиально неосуществимой.

Поэтому скорее всего более правы представители тех аудиторских фирм, которые предпочитают давать каждому риску другие характеристики.

Например, вполне понятны словесные определения типа “высокий”, “средний”, “низкий”, а также производные от них, например - “максимальный”, “ниже среднего”, “минимальный” и т.д.

Нередко исследование областей аудиторского риска осуществляется на стадии планирования с последовательным включением переменных и определением частных рисков с теми же характеристиками, например: 1 . Сущность бизнеса и отрасли клиента. Даже в одной отрасли частные риски могут быть ниже (например, при продаже товаров покупателям только за наличный расчет либо строго на условиях безналичной предоплаты) либо выше (при реализации в кредит возрастает угроза потери ликвидности). 2. История взаимоотношений аудиторов с данным клиентом, т.е. материалы предыдущих аудиторских проверок. Если в прошлом бухгалтерская отчетность несколько раз кряду была подтверждена безусловно положительным аудиторским заключением, а администрация (в том числе и учетный персонал) не менялась, то можно с большой степенью уверенности ожидать, что представленная для подтверждения отчетность также не будет содержать крупных искажений. А наличие слабых мест в прошлом, наоборот, предполагает повышенное к ним внимание и в отчетном (проверяемом) году. 3. Управление персоналом (менеджмент). Принимаются во внимание профессионализм и честность администрации экономического субъекта и его персонала, которые практически не измеряются количественными показателями. Тем не менее ясно, что степень их компетенции и честности может потребовать либо расширения, либо определенного сужения аудиторских процедур. 4. Степень субъективности при решении определенных вопросов. Как и в предыдущем факторе, ее трудно изменить количественными показателями, но от степени субъективности может зависеть надежность утверждений администрации относительно оценки запасов, надежности дебиторской задолженности и даже сохранности денежных средств в банке с сомнительной или с устойчиво безупречной репутацией. 5. Сложность финансово-хозяйственных операций. Здесь прямая зависимость: при более сложных операциях уровень риска выше, а при менее сложных риск ниже. 3.3. Оценка риска необнаружения ООО « Лотос-М » Исследуемые риски во многих аспектах можно рассматривать как взаимозависимые.

Следовательно, приступая к конкретной аудиторской проверке, аудитор составляет предварительное субъективное суждение об уровне того или иного риска, чтобы добиться приемлемого результата в конце аудиторской проверки на основе полученной строго статистической информации.

Например, если в начале предплановой работы, на этапе экспресс-анализа, аудитор определяет с помощью заранее разработанных тестеров, что данная хозяйственная система уже продолжительное время имеет отрицательную, а не положительную тенденцию своего развития (т.е. выявляет наличие высокого уровня такого риска, от которого нельзя избавиться), то аудитор может заранее спланировать более серьезные и детальные проверки системы внутрихозяйственного контроля, чтобы минимизировать риск неэффективности контроля , а также выделить для выполнения данного заказа более квалифицированный персонал и уменьшить риск необнаружения ошибок. Как известно, нельзя ожидать, что аудит раскроет все случаи существенных ошибок и искажений, имеющихся в бухгалтерской отчетности. Аудит ограничен методами выборочного исследования, и как следствие этого некоторые тщательно скрытые злоупотребления бывает очень трудно обнаружить.

Следовательно, есть некоторый риск того, что аудиторская проверка не сможет выявить существенные неточности в бухгалтерской отчетности.

Поэтому в исследуемой модели аудиторского риска более важно не количество сомножителей, а то, что все эти факторы - сомножители.

Следовательно, аудитор не должен допускать нулевого значения ни для одного из факторов (сомножителей), поскольку окончательный результат вычислений, т.е. произведение факторов (допустимый уровень риска аудита), в таком случае тоже будет равен нулю. Риск тестов на существенность выступает в качестве балансирующего показателя в общей формуле. Зная общую сумму аудиторского риска, изучив степень надежности по данным предыдущих периодов, проведя оценку системы внутреннего контроля и аналитические процедуры, можно определить требуемую степень детализации тестов на существенность и, следовательно, ожидаемый уровень надежности.

Используя таблицу классификация видов риска в зависимости от его величины и собранные данные по оценке хозяйствования ООО « Лотос-М » , а также оценке эффективности контроля можно рассчитать риск необнаружения ошибки используя зависимость аудиторского риска . Ранее в пункте 2.1 и 2.2 Изучение и оценка системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета нами было оценена система бухгалтерского учета и система внутреннего контроля как находящаяся на среднем уровне. В аудите объектов существует обратная зависимость между, с одной стороны оценкой системы внутреннего контроля и риском средств контроля, и системы бухгалтерского учета и внутрихозяйственным риском, с другой.

Правилом (стандарта) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» предусмотрена взаимосвязь между компонентами аудиторского риска -внутрихозяйственным риском, рисками средств контроля и риском необнаружения Такая взаимосвязь представлена в таблице 4 Таблица 4 Взаимосвязь между компонентами аудиторского риска.

Аудиторская организация оценивает риск средств контроля как:
Высокий Средний Низкий
При этом уровень риска необнаружения, который можно допустить, будет:
Аудиторская организация оценивает неотъемленный риск как: Наинизший Ниже Средний
Ниже Средний Выше
Средний Выше Наивысший
Пользуясь этой таблицей нами определен риск необнаружения как находящийся на среднем уровне.
Риск при аудите Внутренний риск *Контрольный риск *Аналитический риск * Риск проверок на существенность
5 % = 90 % * 60 % * 50 % * 18.5 (остаточный)
стандартный риск средний риск средняя надежность высокая надежность размер проверок на значимость
Подобный план может помочь аудитору получить приемлемый уровень аудиторского риска, но и может оказаться малоэффективным. Чтобы составить более эффективный план, аудиторы нередко используют второй (альтернативный) способ исчисления риска. Он состоит в том, что аудиторы определяют риск необнаружения ошибок и соответствующее количество подлежащих сбору аудиторских свидетельств (доказательств). Согласно полученных данных ООО « Лотос-М » Аудиторский риск (максимально возможный) - 5 %. Внутренний риск (клиент успешно работает в стабильной отрасли промышленности) - 90 %. Контрольный риск (средняя система внутреннего контроля) - 70 %. DAR = IR * CR * DR; DR = DAR/(IR * CR) ; DR = 0,05 / (0,9 * 0,5) = 0.111 Таким образом, уровень аудиторской надежности (или минимальный доверительный интервал), ожидаемый от тестов на существенность, относительно высокий: 100 % - 11,1 % = 88,9 %. Следует отметить, что, чем ниже требуемый уровень надежности, тем меньше размер выборки для проведения тестов на существенность. В данных примерах риск рассматривается в отношении бухгалтерской отчетности ООО « Лотос-М » в целом.

Однако более целесообразно проводить оценку степени возникновения неверной информации по отдельным статьям баланса.

Причиной этому служат, во-первых, различная вероятность возникновения данного рода явлений у отдельных видов активов и обязательств, во-вторых, разная степень их влияния на результаты. Для этого достаточно сравнить стандартные анкеты проверки (например, кассы, запасов) в динамике по годам.

Следует, однако, отметить, что это возможно лишь при долговременном обслуживании клиента, поскольку анкеты относятся к рабочим бумагам аудитора и находятся в собственности аудиторской фирмы. ГЛАВА 4. Составление плана и программы аудита. 4.1. Подготовка графика аудиторских работ и составление плана ООО «Лотос-М». Составляя общий план и программу аудиторская организация обязана учитывать требования федерального правила стандарта аудиторской деятельности «Планирование аудита» До составления общего плана, аудитор обязан: - оценить эффективность системы внутреннего контроля экономического субъекта и произвести оценку ее надежности для планирования объема аудиторских процедур по существу; - установить приемлемый уровень существенности и аудиторского риска, при которых аудиторская организация будет считать бухгалтерскую отчетность достоверной, что также позволит выявить значимые для аудита области и необходимые аудиторские процедуры по существу. В общем плане аудиторская организация указывает перечень планируемых работ (участков аудита или области аудита), период проведения, исполнителей, затраты труда, плановый уровень существенности и аудиторского риска. Кроме того, определяет способ проведения аудита, который зависит от результатов предварительного планирования, от оценки надежности системы внутреннего контроля, от планируемого уровня аудиторского риска. Если принимается решение о проведении выборочного аудита, то аудиторы характеризуют порядок формирования аудиторской выборки. На стадии составления общего плана аудиторская организация должна: - распределить аудиторскую проверку соответствующих разделов учета или блоков финансово-хозяйственных операций между аудиторами с учетом их профессиональных качеств и занимаемых должностей; - провести инструктаж всех членов аудиторской группы об их обязанностях, ознакомить их с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта, а также с положениями общего плана аудита; - определить порядок осуществления контроля руководителями за выполнением плана аудита, качеством работы ассистентов аудиторов, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита. Можно сделать вывод, что планирование проведения аудиторской проверки включает: 1) предварительное планирование, заключающееся в сборе сведений о деятельности клиента; 2) составление общего плана, включающее в себя общую оценку аудиторского риска, системы внутреннего контроля и состояния бухгалтерского учета, определение участков аудита и распределения по ним ответственных исполнителей; 3) составление программы аудита, состоящую из перечня процедур тестирования системы внутреннего контроля и подробного перечня аудиторских процедур по существу, позволяющих выявить нарушения и охарактеризовать их существенность. В общем плане определяется способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля, оценки рисков аудита. Общий план служит руководством в осуществлении программы аудита. В процессе аудита у аудиторской организации могут возникать основания для пересмотра отдельных положений общего плана.

Вносимые в план изменения, а также причины изменений аудитору следует подробно документировать. В общем плане аудиторская организация должна предусмотреть сроки проведения аудита и составить график его проведения, подготовки отчета и аудиторского заключения. В процессе планирования затрат времени аудитору следует учесть: -реальные трудозатраты; -расчет затрат времени в предыдущем периоде и его связь с текущим расчетом; -уровень существенности; -проведенные оценки рисков аудита. В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита. В случае решения провести выборочный аудит аудитор формирует аудиторскую выборку.

Составной частью общего плана являются положения по планированию управления и контроля качества выполняемого аудита.

Аудиторская организация определяет в общем плане роль внутреннего аудита, а также необходимость привлечения экспертов в процессе проведения аудита. Общая информация о предприятии необходима для того, чтобы в дальнейшем сделать обоснованное заключение о достоверности отчетности. В частности, необходимо выяснить специфику деятельности и отраслевые особенности предприятия, понять его организационное устройство, определить производственные, финансовые и другие связи, познакомится с юридическими обязательствами. Вид плана приведен в таблице 5 Таблица 5 Общий план аудита Проверяемая организация ООО« Лотос-М » Период проведения аудита С 20.01.02 по 30.02.02 Количество чел/час 440 Руководитель аудиторской группы Чернов Ю.М Состав аудиторской группы Минашкин Н.К, Краснов С.В, Вовк М.М, Пушнев А.К Проверяемый период 2001год Планируемый уровень существенности 339 тыс. руб.

Планируемый аудиторский риск средний

№ п/п Планируемый вид работ Период проведения Рабочие документы
1 2 3 4
1 Этап предварительного планирования аудита
1.1 Получение информации о внутренних внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность. 20.01.02 Характеристика предприятия и аналитический обзор его деятельности
1 2 3 4
1.2 Анализ предприятия и проверка допущения непрерывности деятельности предприятия 21.01.02 Анализ финансово-хозяйственной деятельности
1.3 Оценка возможности проведения аудита по результатам предварительной проверки. 22.01.02 Анализ финансово хозяйственной деятельности предприятия.
2 Основной этап планирования аудита.
2.1 Оценка эффективности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля. 23.01.02 Вопросник по оценке системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля.
2.2 Оценка аудиторского риска 24.01.02
2.3 Определение уровня существенности 25.01.02
2.4 Расчет трудозатрат 26.01.02
2.5 Составление программы аудита расчетов с подотчетными лицами. 27.01.02 Программа аудиторского учета проверки
2.7 Предоставление экономическим субъектом необходимой документации 28.01.02 Акт приема-передачи
2.8 Проведение аудита экономического субъекта 29.01.02
1 2 3 4
3. Заключительный этап.
3.1 Анализ и обработка полученных аудиторских доказательств. 30.01.02
3.2 Составление аудиторского отчета. 01.02.02
3.3 Контроль качества составления аудита. 02.02.02
4.2. Подготовка и составление программы аудиторской проверки ООО « Лотос-М ». На основе общего плана аудита составляется программа проведения аудита.

Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимый для практической реализации плана аудита.

Составленная таким образом программа для проведения аудита служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно является для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы средством контроля качества работы.

Аудитору следует документально оформить программу аудита, обозначить номером или кодом каждую аудиторскую процедуру, чтобы в процессе работы делать ссылки на них в своих рабочих документах.

Аудиторскую программу составляют в виде тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета.

Назначение этих тестов выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта. В зависимости от изменений условий проведения аудита и результатов аудиторских процедур программа аудита может пересматриваться.

Причины и результаты следует документировать.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Существует несколько подходов при составлении программы. В одном случае это когда аудиторы стремятся к общему характеру проверок, например «проверить накладные на отпуск товара на предмет санкционирования», в другом случае носит наиболее подробный характер и порядок проверок, например проверить 90 накладных на предмет наличия подписи лица имеющего на то полномочия». В первом случае от аудитора требуется высокая квалификация и он более свободен в своих действиях, в другом программа носит механический характер в виде инструкции, такую работу может выполнить менее квалифицированный аудитор и, как следствие, требует дополнительного контроля. При разработке программы аудита необходимо заложить как можно больше процедур аудиторского контроля, перечень операций предусмотренных планом. Также необходимо предусмотреть справочный материал по составлению графика работ и контроля выполненных работ.

Программу целесообразно подразделять по разделам бухгалтерского учета. Для исключения дублирования и повтора операций должна быть установлена связь между каждым разделом программы. Вид программы приведен в таблице 6 ПРОГРАММА АУДИТА таблица 6 Проверяемая организация ООО « Лотос-М » Период аудита 2005 год Количество чел/час 440 Руководитель аудиторской группы Чернов Ю.М Состав аудиторской группы: Минашкин Н.А , Вовк М.М, Краснов С.В, Пушнев А.К Планируемый аудиторский риск средний Планируемый уровень существенности 339 тыс.руб

Аудиторские процедуры Период проведения Исполнитель Отметка о выполнении
1.1. Проверка порядка оформления первичных документов 20.01.05 Краснов С.В
1.2. Проверка тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета 21.01.05 Вовк М.М
1.3. Проверка наличия договоров о полной материальной ответственности. 22.01.05 Минашкин Н.А
1.4. Проверка наличия приказа и образцов подписей лиц, имеющих право подписи расходных документов. 23.01.05 Пушнев А.К
1.5. Проверка степени организации аналитического учета материалов 24.01.05 Краснов С.В
1.6. Проверка правильности отражения и сроков представления отчетов в регистрах бухгалтерского учета 25.01.05 Вовк М.М
1.7. Проверка формирования стоимости 26.01.05 Минашкин Н.А
1.8. Проверка принятия к учету таможенных платежей при импорте материалов 27.01.05 Пушнев А.К
1.9. Проверка операций по приобретению материалов у предпринимателей без образования юридического лица 28.01.05 Вовк М.М
1.11. Проверка учета изменения первоначальной стоимости материалов 29.01.05 Вовк М.М
1.12. Проверка операций по полноте и оприходования материалов. 30.01.05 Краснов С.В
1.13. Проверка операций по реализации материалов и списания финансовых результатов для целей бухгалтерского учета и налогообложения. 01.02.06 Минашкин Н.А
1.14. Проверка налогообложения при реализации ниже себестоимости 01.02.06 Минашкин Н.А
1.15. Проверка наличной оплаты в кассу организации 01.02.06 Краснов С.В
1.16. Проверка учета возврата материалов от покупателей. 02.02.06 Краснов С.В
1.17. Проверка лицензирования деятельности 02.02.06 Вовк М.М
1.18. Проверка правильности составления отчетов. 03.02.06 Вовк М.М
1.19 Выявление материалов в пути 03.02.06 Пушнев А.К
1.20. Инвентаризация материалов и отражение результатов в учете 03.02.06 Пушнев А.К
ЗАКЛЮЧЕНИЕ Проведенные исследования позволяют сделать следующие выводы и дать следующие предложения. 1) Общий план аудиталогическое описание предполагаемого объема и характера проведения аудита, особенностей экономического субъекта и специфики предполагаемой аудиторской проверки и используемых в процессе аудита методов и технических приемов. План выступает в качестве основы и руководства при составлении программы аудита, помогает осуществлять управление и контроль за проектом. Общий план аудита является стержнем проверки, поскольку в процессе ее проведения могут возникнуть обстоятельства, требующие внесения изменений в процедуру аудита. 2) «Аналитическая процедураразновидность аудиторской процедуры, представляющая собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых показателей проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычных или неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выявление причин ошибок и искажений» Цели аналитических процедур на этапе планирования сводятся к изучению деятельности фирмы-клиента и оценке ее финансового положения, определению искажения бухгалтерской отчетности и влияния на формирование аудиторского заключения, применению тестирования в качестве аудиторского приема и сокращению объема проверок по существу. При проверке аналитические процедуры применяются в неограниченном объёме и наиболее ценными считаются методы не связанные с расчётами. 3)К основополагающим принципам проведения аудита относят: А) независимостьпри проведении проверки у аудитора должна отсутствовать финансовая, имущественная, родственная или любая другая зависимость от фирмы-клиента; Б) честностьаудитору следует придерживаться требований профессионального долга и общих принципов морали; В) объективность-аудитор должен использовать при проверке непредвзятый, беспристрастный и самостоятельный подход к проверке; Г) профессиональная компетентность-аудитор должен иметь необходимый уровень профессиональных знаний и практических навыков, позволяющих оказать профессиональные навыки на определенном качественном уровне; Д) добросовестностьаудитору следует оказывать услуги с должной тчательностью, вниманием и оперативностью. Е) конфиденциальность - аудитор обязан сохранить документы получаемые в ходе аудита. 4)Понятие «существенности» является решающим в аудите, поскольку именно оно определяет размер допустимой ошибки и, как следствие, форму составления аудиторского заключения.

Ошибка считается существенной, если ее пропуск значительно искажает показатели бухгалтерской отчетности и влияет на решения пользователей, основанные на данной отчетности. Если бухгалтерской отчётности содержалась ошибка и аудитор её не обнаружил то бухгалтерская отчётность не является верной. 5) Под системой внутреннего контроля понимается совокупность организационной структуры, методик и процедур, принятых руководителями организации в качестве средств для контроля эффективности хозяйственной деятельности.

Система внутреннего контроля может быть эффективной (или неэффективной) в зависимости от способности решать поставленные задачи и обеспечивать защиту организации от возможных рисков.

Знание системы внутреннего контроля является одним из необходимых условий эффективного аудита.

Ответственность за разработку и фактическое воплощение системы внутреннего контроля несут руководители организации.

Задача аудитора заключается в объективной оценке системы внутреннего контроля с точки зрения надежности.

Качества, степени доверия и определения риска. В систему внутреннего контроля организации включаются три составляющие: среда контроля; система бухгалтерского учета; процедуры контроля. 6) На уровень совокупного аудиторского риска оказывают влияние следующие факторы: 1) масштаб бизнеса клиента. 2) Организационно-правовая форма собственности. 3) Объем и характер кредиторской задолженности. 7)Снижение риска необнаружения возможно только в случае увеличения: количества и сути аудиторских процедур, времени проверки и размера аудиторской выборки. Чем надежнее система внутреннего контроля и больше уровень гарантии, получаемый из других источников, тем меньше следует акцентировать внимание на детальных тестах по существу. Чем слабее и менее надежны доказательства, полученные от внутреннего контроля, тем детальнее надо проводить проверки по существу. 8) Основные требования к аудиторским доказательствам состоят в том, что они должны быть достоверными, достаточными и своевременными.

Достоверность-характеристика того, насколько доказательства могут считаться достойными доверия и правдоподобными. Если доказательства считаются в высшей степени правдоподобными, это может убедить аудитора в том, что представленная бухгалтерская отчетность объективна.

Достоверность доказательств тесно связана с избранными процедурами аудита. Ее можно повысить только путем применения таких процедур, которые более качественны с точки зрения уместности, независимости и оценки источника информации, эффективности системы внутреннего контроля. 9) Программа аудита должна быть составлена в виде программы тестов средств контроля и программы тестов по существу.

Программа тестов средств контроля представляет совокупность действий, направленных на сбор информации об эффективности функционирования системы внутреннего контроля на фирме клиенте.

Программа тестов по существу представляет детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам, т.е. перечень действий для детальных конкретных проверок. В этом случае аудитору следует определить, какие разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить программу проверки по каждому из них т.е. разработать аудиторские процедуры проверки конкретных данных. 10)Методы получения аудиторских доказательств выбираются самим аудитором . Наиболее распространёнными методами получения аудиторских доказательств являются: а)проверка арифметических расчётов клиента; б)инвентаризация; в)проверка соблюдения правил учёта отдельных хозяйственных операций; г)подтверждение; д)устный опрос персонала; е)проверка документов; ж)прослеживание; з)аналитические процедуры; и)подготовка альтернативного баланса. 11)Аудит, проводимый аудиторской организацией, должен сопровождаться обязательным докумеюбдлщш98нтированием, т. е.

Отражением полученной информации в рабочей документации аудита. К рабочей документации аудита относятся: а)планы и программы проведения аудита; б)описание использованных аудиторской организацией процедур и их результатов; в)объяснения, пояснения и заявления экономического субъекта; г)копии, в том числе фотокопии, документов экономического субъекта; д)описание системы внутреннего контроля и организации бухгалтерского учёта экономического субъекта; е)аналитические документы аудиторской организации; ж)другие документы. 12)Во всех случаях проведения проверок аудиторы обязаны готовить и предоставлять адресату письменную информацию (отчёт) аудитора руководству (собственникам) проверяемого экономического субъекта по результатам проведения аудита.

Данные содержащиеся в письменной информации аудитора, приводятся с целью доведения до руководства проверяемого экономического субъекта сведений о недостатках в учётных записях, бухгалтерском учёте и системе внутреннего контроля, которые могут привести к существенным ошибкам в бухгалтерской отчётности, и в порядке внесения конструктивных предложений по совершенствованию систем бухгалтерского учёта и внутреннего контроля экономического субъекта. СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ: 1. Правила (стандарты) аудиторской деятельности: Офиц. издание / Составление и комментарии д.э.н. Ю.А.Данилевского. - М.: Изд. “Бухгалтерский учет”,. (Библиотека журнала “Бухгалтерский учет). 2. Адамс Р. Основы аудита: Пер. с англ. / Под ред. Я.В.Соколова. - М.: Аудит, ЮНИТИ. 3. Алборов Р.А. Аудит издержек производства (обращения) // Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. - М.: ЮНИТИ, 2002. 4. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит: Пер. с англ. / Гл. ред. серии проф. Я.В.Соколов. - М.: Финансы и статистика, 2001.. Серия по бухгалтерскому учету и аудиту). 5. Аудит Монтгомери / Ф.Л.Дефлиз, Г.Р.Дженик, В.М.О’Рейлли, М.Б.Хирги; Пер. с англ. под ред. Я.В.Соколова. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 2003. 6. Аудит предприятия: Методология аудиторской проверки хозяйственно-финансовой деятельности предприятия: Учебное пособие (Сост. В.В.Нитецкий, Н.Н.Кудрявцев. - М.: Дело, 1999. 7. Аудит. Под ред.

Подольского В.И. Аудит – М.: ЮНИТИ, 1997. 8. Аудит. Джек К.Робертсон; Пер. с англ. - М.: Аудиторская фирма “Контакт”, 2004 9. Аудит: Учебное пособие / Овсийчук М.Ф., Пугачев В.В., Овсийчук В.Я. 10. Аудит. Под ред.

оценка бизнеса предприятия в Курске
оценка помещения для аренды в Твери
оценка аренды в Орле